Farfán-Rodríguez, J., Duque-Correa, M.,
Orrego-Cárdenas, M. y Sossa-Uribe, S. (2019).
Análisis de la carga fiscal asociada al impuesto
de renta sobre asalariados en Colombia, 1989
a 2018. Contaduría Universidad de Antioquia, 74,
103-125.
Doi: https://doi.org/10.17533/udea.rc.n74a05
Análisis de la carga fiscal asociada
al impuesto de renta sobre asalariados
en Colombia, 1989 a 2018
Juliana-Carolina Farfán-Rodríguez
consultoriafyt@gmail.com
Corporación Universitaria Minuto de Dios
Maribel Duque-Correa
mduquecorre@uniminuto.edu.co
Corporación Universitaria Minuto de Dios
María-del-Socorro Orrego-Cárdenas
morregocard@uniminuto.edu.co
Corporación Universitaria Minuto de Dios
Sandra-Milena Sossa-Uribe
ssosauribe@uniminuto.edu.co
Corporación Universitaria Minuto de Dios
Orrego-Cárdenas, M. y Sossa-Uribe, S. (2019).
Análisis de la carga fiscal asociada al impuesto
de renta sobre asalariados en Colombia, 1989
a 2018. Contaduría Universidad de Antioquia, 74,
103-125.
Doi: https://doi.org/10.17533/udea.rc.n74a05
Análisis de la carga fiscal asociada
al impuesto de renta sobre asalariados
en Colombia, 1989 a 2018
Juliana-Carolina Farfán-Rodríguez
consultoriafyt@gmail.com
Corporación Universitaria Minuto de Dios
Maribel Duque-Correa
mduquecorre@uniminuto.edu.co
Corporación Universitaria Minuto de Dios
María-del-Socorro Orrego-Cárdenas
morregocard@uniminuto.edu.co
Corporación Universitaria Minuto de Dios
Sandra-Milena Sossa-Uribe
ssosauribe@uniminuto.edu.co
Corporación Universitaria Minuto de Dios
Análisis de la carga fiscal asociada al impuesto de renta sobre asalariados en Colombia, 1989 a 2018
Resumen: Con el Decreto 649 de 1989 se establece el Estatuto Tributario Nacional, desde entonces al
2018 se implementaron quince reformas tributarias, modificando las condiciones de depuración de la
base gravable para la determinación del impuesto de renta, esto implica alteraciones en la carga fiscal
soportada por los contribuyentes. Este artículo permite evidenciar los resultados del análisis normativo de
los cambios en la carga fiscal del impuesto para los Asalariados durante el período de tiempo establecido,
en relación a posibles afectaciones sobre decisiones de consumo, ahorro e inversión; así como los
principios de equidad horizontal, vertical, progresividad, proporcionalidad o regresividad de los cambios
en las tarifas; es decir, los efectos redistributivos que originaron los diversos cambios normativos. La
metodología a utilizar será el análisis mixto, sobre las normas tributarias e información reportada por la
DIAN para el periodo de estudio sobre las declaraciones de renta de las personas naturales.
Palabras clave: Impuesto de renta personas naturales, Carga fiscal, reformas tributarias
Analysis of the tax burden associated to the income tax on salaried workers in Colombia, 1989 to 2018
Abstract: The National Tax Statute is established with Decree 649 of 1989. From that date until 2018
fifteen tax reforms were implemented, modifying the conditions for the refining of the tax base to determine
income tax, which implies changes in the tax burden supported by tax payers. This paper allows to
evidence the results of the normative analysis of changes in the tax burden for salaried workers during the
established time period, in relation to possible effects on consumption, saving and investment decisions;
as well as the principles of horizontal and vertical equity, progressivity, proportionality or regressivity of
changes in tax levels; that is, the redistributive effects originated by the diverse normative changes. The
methodology used will be the mixed analysis, applied on the tax reforms and information reported by the
DIAN for the study period on the income tax declarations of natural persons.
Keywords: Natural persons income tax, tax burden, tax reforms.
Analyse de la charge fiscale liée à l’impôt sur le revenu aux salariés en Colombie de 1989 à 2018
Résumé: Au moyen du Décret 49 de 1989, il est établi le Statut Tributaire National. À partir de ce moment-
là et jusqu’en 2018 quinze réformes tributaires ont été mises en œuvre. Elles modifient les conditions de
tri de la base imposable servant à déterminer l’impôt sur le revenu, ce qui implique des changements dans
la charge fiscale soutenue par les contribuables. Cet article permet de mettre en évidence les résultats
de l’analyse des politiques de changement faits sur la charge fiscale pour les salariés pendant la période
1989-2018, par rapport à des possibles atteintes sur la prise de décisions liées à la consommation,
l’épargne et l’investissement ; ainsi qu’aux principes d’équité horizontale et verticale, progressivité,
proportionnalité ou régréssivité des changements de tarifs. C’est-à-dire, les effets redistributifs à l’origine
de différents changements normatifs. La méthode suivie est celle de l’analyse mixte, centrée sur les règles
fiscales et l’information rapportée par la DIAN (Direction d’impôts et douanes Colombiennes) pour la
période établie précédemment, sur les impôts sur les revenus des personnes physiques.
Mots-clés: impôt sur le revenu des personnes physiques, charge fiscale, réformes tributaires
Análise da Carga Fiscal associada ao Imposto de Renda sobre assalariados na Colômbia, 1989 a 2018
Resumo: Com o Decreto 649 de 1989, estabelece-se o Estatuto Tributário Nacional; desde esse momento
até o ano 2018, implementaram-se quinze reformas tributarias, modificando as condições de depuração
da Base Tributável para a determinação do Imposto sobre a Renda, o que ocasiona alterações na carga
fiscal suportada pelos contribuintes. Este artigo permite evidenciar os resultados da análise normativa
das mudanças na carga fiscal do imposto para os assalariados durante o período de tempo estabelecido,
com relação a possíveis afetações sobre decisões de consumo, poupança e investimento, assim como
os princípios de equidade horizontal, vertical, progressividade, proporcionalidade ou regressividade
das mudanças nas tarifas; ou seja, os efeitos redistributivos que deram origem às diversas mudanças
normativas. A metodologia a usar será a análise mista, sobre as normas tributárias e informação
reportada pela DIAN (Direção de Impostos e Alfândegas Nacionais) para o período de estudo sobre as
declarações de renda das pessoas naturais.
Palavras Chave: Imposto de renda pessoas naturais, carga fiscal, reformas tributárias.
Resumen: Con el Decreto 649 de 1989 se establece el Estatuto Tributario Nacional, desde entonces al
2018 se implementaron quince reformas tributarias, modificando las condiciones de depuración de la
base gravable para la determinación del impuesto de renta, esto implica alteraciones en la carga fiscal
soportada por los contribuyentes. Este artículo permite evidenciar los resultados del análisis normativo de
los cambios en la carga fiscal del impuesto para los Asalariados durante el período de tiempo establecido,
en relación a posibles afectaciones sobre decisiones de consumo, ahorro e inversión; así como los
principios de equidad horizontal, vertical, progresividad, proporcionalidad o regresividad de los cambios
en las tarifas; es decir, los efectos redistributivos que originaron los diversos cambios normativos. La
metodología a utilizar será el análisis mixto, sobre las normas tributarias e información reportada por la
DIAN para el periodo de estudio sobre las declaraciones de renta de las personas naturales.
Palabras clave: Impuesto de renta personas naturales, Carga fiscal, reformas tributarias
Analysis of the tax burden associated to the income tax on salaried workers in Colombia, 1989 to 2018
Abstract: The National Tax Statute is established with Decree 649 of 1989. From that date until 2018
fifteen tax reforms were implemented, modifying the conditions for the refining of the tax base to determine
income tax, which implies changes in the tax burden supported by tax payers. This paper allows to
evidence the results of the normative analysis of changes in the tax burden for salaried workers during the
established time period, in relation to possible effects on consumption, saving and investment decisions;
as well as the principles of horizontal and vertical equity, progressivity, proportionality or regressivity of
changes in tax levels; that is, the redistributive effects originated by the diverse normative changes. The
methodology used will be the mixed analysis, applied on the tax reforms and information reported by the
DIAN for the study period on the income tax declarations of natural persons.
Keywords: Natural persons income tax, tax burden, tax reforms.
Analyse de la charge fiscale liée à l’impôt sur le revenu aux salariés en Colombie de 1989 à 2018
Résumé: Au moyen du Décret 49 de 1989, il est établi le Statut Tributaire National. À partir de ce moment-
là et jusqu’en 2018 quinze réformes tributaires ont été mises en œuvre. Elles modifient les conditions de
tri de la base imposable servant à déterminer l’impôt sur le revenu, ce qui implique des changements dans
la charge fiscale soutenue par les contribuables. Cet article permet de mettre en évidence les résultats
de l’analyse des politiques de changement faits sur la charge fiscale pour les salariés pendant la période
1989-2018, par rapport à des possibles atteintes sur la prise de décisions liées à la consommation,
l’épargne et l’investissement ; ainsi qu’aux principes d’équité horizontale et verticale, progressivité,
proportionnalité ou régréssivité des changements de tarifs. C’est-à-dire, les effets redistributifs à l’origine
de différents changements normatifs. La méthode suivie est celle de l’analyse mixte, centrée sur les règles
fiscales et l’information rapportée par la DIAN (Direction d’impôts et douanes Colombiennes) pour la
période établie précédemment, sur les impôts sur les revenus des personnes physiques.
Mots-clés: impôt sur le revenu des personnes physiques, charge fiscale, réformes tributaires
Análise da Carga Fiscal associada ao Imposto de Renda sobre assalariados na Colômbia, 1989 a 2018
Resumo: Com o Decreto 649 de 1989, estabelece-se o Estatuto Tributário Nacional; desde esse momento
até o ano 2018, implementaram-se quinze reformas tributarias, modificando as condições de depuração
da Base Tributável para a determinação do Imposto sobre a Renda, o que ocasiona alterações na carga
fiscal suportada pelos contribuintes. Este artigo permite evidenciar os resultados da análise normativa
das mudanças na carga fiscal do imposto para os assalariados durante o período de tempo estabelecido,
com relação a possíveis afetações sobre decisões de consumo, poupança e investimento, assim como
os princípios de equidade horizontal, vertical, progressividade, proporcionalidade ou regressividade
das mudanças nas tarifas; ou seja, os efeitos redistributivos que deram origem às diversas mudanças
normativas. A metodologia a usar será a análise mista, sobre as normas tributárias e informação
reportada pela DIAN (Direção de Impostos e Alfândegas Nacionais) para o período de estudo sobre as
declarações de renda das pessoas naturais.
Palavras Chave: Imposto de renda pessoas naturais, carga fiscal, reformas tributárias.
Cont. udea (enero-junio), pp. 103-125. © Universidad de Antioquia-2019.
Análisis de la carga fiscal asociada al impuesto de
renta sobre asalariados en Colombia, 1989 a 2018
Juliana-Carolina Farfán-Rodríguez, Maribel Duque-Correa,
María-del-Socorro Orrego-Cárdenas y Sandra-Milena Sossa-Uribe
Doi: https://doi.org/10.17533/udea.rc.n74a05
Primera versión recibida en febrero de 2019 - Versión final aceptada en junio de 2019
I. Introducción
El sistema tributario colombiano se ha caracterizado por su alta complejidad
explicada por los constantes cambios que se le han hecho a la norma
tributaria, especialmente en el periodo de 1989– 2018, los cuales han generado
controversia por aumento de exenciones, deducciones y beneficios tributarios
en algunos sectores; dichos cambios han afectado la distribución de la carga
tributaria entre los contribuyentes, en el caso de las personas naturales la carga
fiscal de un impuesto directo como la renta tiene efectos redistributivos, es por
ello, que desde la política fiscal deberían aplicarse los principios de equidad y
progresividad al momento de establecer o modificar los tributos, en función de
sus efectos sobre el recaudo, pero en mayor proporción sobre el crecimiento de
la economía nacional.
El objetivo general de esta investigación es analizar la carga fiscal del
impuesto de renta sobre las personas naturales asalariadas, en función de
las modificaciones que ha sufrido a lo largo del período 1989- 2018, en las
diferentes reformas tributarias; de igual forma que se pretende advertir los
efectos negativos sobre la redistribución de la renta entre los contribuyentes.
Para lograr dicho objetivo se identifican en un contexto comparativo
las reformas tributarias desde 1990 hasta la Ley 1943 de 2018 (Ley de
Financiamiento- 28 de diciembre de 2018), con las variables de estudio que
determinan la base gravable del impuesto para las personas naturales, tales
como los ingresos no constitutivos de renta, deducciones y exenciones.
La metodología propuesta para el cumplimiento de los objetivos es el
método cualitativo, deductivo, comparativo, el análisis se desprende de la
estructura tributaria en Colombia, específicamente el Libro I del Estatuto
Análisis de la carga fiscal asociada al impuesto de
renta sobre asalariados en Colombia, 1989 a 2018
Juliana-Carolina Farfán-Rodríguez, Maribel Duque-Correa,
María-del-Socorro Orrego-Cárdenas y Sandra-Milena Sossa-Uribe
Doi: https://doi.org/10.17533/udea.rc.n74a05
Primera versión recibida en febrero de 2019 - Versión final aceptada en junio de 2019
I. Introducción
El sistema tributario colombiano se ha caracterizado por su alta complejidad
explicada por los constantes cambios que se le han hecho a la norma
tributaria, especialmente en el periodo de 1989– 2018, los cuales han generado
controversia por aumento de exenciones, deducciones y beneficios tributarios
en algunos sectores; dichos cambios han afectado la distribución de la carga
tributaria entre los contribuyentes, en el caso de las personas naturales la carga
fiscal de un impuesto directo como la renta tiene efectos redistributivos, es por
ello, que desde la política fiscal deberían aplicarse los principios de equidad y
progresividad al momento de establecer o modificar los tributos, en función de
sus efectos sobre el recaudo, pero en mayor proporción sobre el crecimiento de
la economía nacional.
El objetivo general de esta investigación es analizar la carga fiscal del
impuesto de renta sobre las personas naturales asalariadas, en función de
las modificaciones que ha sufrido a lo largo del período 1989- 2018, en las
diferentes reformas tributarias; de igual forma que se pretende advertir los
efectos negativos sobre la redistribución de la renta entre los contribuyentes.
Para lograr dicho objetivo se identifican en un contexto comparativo
las reformas tributarias desde 1990 hasta la Ley 1943 de 2018 (Ley de
Financiamiento- 28 de diciembre de 2018), con las variables de estudio que
determinan la base gravable del impuesto para las personas naturales, tales
como los ingresos no constitutivos de renta, deducciones y exenciones.
La metodología propuesta para el cumplimiento de los objetivos es el
método cualitativo, deductivo, comparativo, el análisis se desprende de la
estructura tributaria en Colombia, específicamente el Libro I del Estatuto
106Farfán, J ., Duque, M., Orrego, M. y Sossa, S. Análisis de la carga fiscal asociada al impuesto de renta...
Farfán-Rodríguez, J., Duque-Correa, M., Orrego-Cárdenas, M. y Sossa-Uribe, S.
Tributario establecido desde el Decreto 624 de 1989: Por el cual se expide
el Estatuto Tributario de los Impuestos Administrados por la Dirección General de
Impuestos Nacionales (30 de marzo de 1989), en relación a los artículos que
establecen las condiciones para la depuración de la base gravable y tarifa del
impuesto de renta sobre las personas naturales y las modificaciones que
sufrieron tras cada reforma que tuvieron implicaciones sobre la base gravable
del impuesto de renta. Así mismo, se analiza la información reportada por la
DIAN sobre la declaración de renta de personas naturales, se espera identificar
las afectaciones que sobre los asalariados pudieron tener los cambios en la
carga fiscal.
II. Revisión de Literatura
Sobre la estructura tributaria en Colombia se han presentado fuertes críticas
por su alta complejidad y baja efectividad en los aumentos del recaudo tras
cada reforma, Espitia et al., (2017) propone orientar la estructura tributaria
hacia los principios de equidad vertical, es decir, aumentar el recaudo
sin generar mayores efectos negativos sobre la economía en general que
perjudiquen su crecimiento. Horacio Ayala (2014) realiza un análisis sobre los
efectos de la reforma tributaria de 2012, específicamente en el impuesto de
renta sobre personas naturales y sociedades, en comparación con la situación
de otros países como Chile, México, Perú y Colombia; resalta los cambios
producidos por la Ley 1607 de 2012 donde se introduce por la norma el IMAN
(Impuesto Mínimo Alternativo Nacional) para empleados y el IMAS (Impuesto
Mínimo Alternativo Simple) para empleados y trabajadores por cuenta propia;
los autores Correa y Corregidor (2015) comparan los cambios desde 1821 hasta
2012 en el impuesto de renta, y que a su vez han profundizado la inestabilidad,
complejidad e inequidad de la estructura tributaria del país, muestran un
análisis sobre las personas naturales, como afectan los nuevos sistemas
tributarios (IMAN e IMAS) en las mismas dando a conocer un incremento
de declarantes, exponen además las causas, efectos y la naturaleza de los
aumentos y cambios en la carga fiscal por impuesto de renta, se resalta la
necesidad de informar sobre los cambios que establece la norma.
Olga Ladino (2017) logra identificar los efectos que tuvo la reforma tributaria
Ley 1819 de 2016 sobre las personas naturales por el impuesto sobre la renta
en Colombia, donde se presenta nuevamente un cambio sustancial en la
depuración de la base gravable para el impuesto de renta de personas naturales.
Rodríguez (2017) investiga las posibles afectaciones del aumento de la carga
fiscal en la distribución de ingresos, mientras que Barreix, Corrales, Díaz y
Garcimatin (2017), analizan la presión fiscal equivalente como una medida
más precisa de los ingresos totales percibidos por la nación; entre los mayores
ingresos tributarios se destaca los correspondientes a impuestos al consumo
Farfán-Rodríguez, J., Duque-Correa, M., Orrego-Cárdenas, M. y Sossa-Uribe, S.
Tributario establecido desde el Decreto 624 de 1989: Por el cual se expide
el Estatuto Tributario de los Impuestos Administrados por la Dirección General de
Impuestos Nacionales (30 de marzo de 1989), en relación a los artículos que
establecen las condiciones para la depuración de la base gravable y tarifa del
impuesto de renta sobre las personas naturales y las modificaciones que
sufrieron tras cada reforma que tuvieron implicaciones sobre la base gravable
del impuesto de renta. Así mismo, se analiza la información reportada por la
DIAN sobre la declaración de renta de personas naturales, se espera identificar
las afectaciones que sobre los asalariados pudieron tener los cambios en la
carga fiscal.
II. Revisión de Literatura
Sobre la estructura tributaria en Colombia se han presentado fuertes críticas
por su alta complejidad y baja efectividad en los aumentos del recaudo tras
cada reforma, Espitia et al., (2017) propone orientar la estructura tributaria
hacia los principios de equidad vertical, es decir, aumentar el recaudo
sin generar mayores efectos negativos sobre la economía en general que
perjudiquen su crecimiento. Horacio Ayala (2014) realiza un análisis sobre los
efectos de la reforma tributaria de 2012, específicamente en el impuesto de
renta sobre personas naturales y sociedades, en comparación con la situación
de otros países como Chile, México, Perú y Colombia; resalta los cambios
producidos por la Ley 1607 de 2012 donde se introduce por la norma el IMAN
(Impuesto Mínimo Alternativo Nacional) para empleados y el IMAS (Impuesto
Mínimo Alternativo Simple) para empleados y trabajadores por cuenta propia;
los autores Correa y Corregidor (2015) comparan los cambios desde 1821 hasta
2012 en el impuesto de renta, y que a su vez han profundizado la inestabilidad,
complejidad e inequidad de la estructura tributaria del país, muestran un
análisis sobre las personas naturales, como afectan los nuevos sistemas
tributarios (IMAN e IMAS) en las mismas dando a conocer un incremento
de declarantes, exponen además las causas, efectos y la naturaleza de los
aumentos y cambios en la carga fiscal por impuesto de renta, se resalta la
necesidad de informar sobre los cambios que establece la norma.
Olga Ladino (2017) logra identificar los efectos que tuvo la reforma tributaria
Ley 1819 de 2016 sobre las personas naturales por el impuesto sobre la renta
en Colombia, donde se presenta nuevamente un cambio sustancial en la
depuración de la base gravable para el impuesto de renta de personas naturales.
Rodríguez (2017) investiga las posibles afectaciones del aumento de la carga
fiscal en la distribución de ingresos, mientras que Barreix, Corrales, Díaz y
Garcimatin (2017), analizan la presión fiscal equivalente como una medida
más precisa de los ingresos totales percibidos por la nación; entre los mayores
ingresos tributarios se destaca los correspondientes a impuestos al consumo
107Contaduría Universidad de Antioquia – No. 74. Medellín, enero-junio 2019
en primer lugar, seguido del impuesto de renta. Fedesarrollo (2018) estudia la
carga impositiva sobre los salarios, sustenta que los ingresos provenientes del
impuesto de renta correspondiente a personas naturales en Colombia son más
bajas comparadas con el promedio en América Latina.
III. Impuesto de Renta y Carga Fiscal
El Decreto 624 de 1989 permitió compilar las normas tributarias de orden
nacional en un sólo documento, lo cual contribuyó a la búsqueda de más orden
y claridad en la estructura tributaria del país, en lo que a partir de ese momento
se conocería como Estatuto Tributario (ET), en su Libro Primero se reglamenta
el impuesto de renta, de carácter nacional y grava los ingresos obtenidos
por residentes y no residentes, derivados de la ejecución de una actividad
económica en el territorio nacional, así como transferencias recibidas desde el
exterior y ganancias ocasionales, los cuales se ven reflejados en el aumento de
su patrimonio.
Las personas naturales sometidas al impuesto están definidas como
sujetos pasivos en los artículos 7 al 10 del Estatuto Tributario, en el proceso
de depuración para determinar el impuesto de renta el contribuyente debe
identificar todos los ingresos que obtuvo durante el año gravable, debe
clasificarlos a su vez por la actividad económica realizada que dio origen a
los mismos, estas rentas fueron definidas inicialmente en los artículos 24
y 103, más adelante con las nuevas reformas pasaron a definirse de manera
más precisa en el Capítulo II del ET artículos 335, 336; luego deberá depurar
aquellos que la norma considera como No Constitutivos de Renta ni Ganancia
Ocasional (INR), los cuales se encuentran en el Capítulo 1, artículos 36 al 57-2
del ET, el contribuyente debe verificar de acuerdo a los cambios normativos,
todos aquellos conceptos que aplican para los asalariados.
De igual forma, debe identificar los conceptos que la norma establece
como deducciones sobre los ingresos laborales, los cuales se encuentran en
el Capítulo V desde el artículo 104 al 177-2 con los respectivos topes, se debe
verificar además las deducciones para los asalariados establecidas en el artículo
387, se deben identificar a su vez, las rentas exentas que determina la norma
para los asalariados, en el Estatuto Tributario, Capítulo VII del artículo 206 al
235-2.
Una vez se restan los INR, las deducciones y rentas exentas a los ingresos,
sin sobrepasar los topes establecidos en cada artículo, se puede hallar la renta
líquida gravable para el asalariado sobre la cual se aplica la tarifa establecida;
en este orden de ideas, las variaciones que se generan a lo largo del tiempo en
la base gravable por los cambios normativos, para los asalariados, determinarán
las variaciones sobre la carga fiscal, esto mismo sucede con la tarifas que
aplican en cada momento; la renta líquida gravable y las tarifas del impuesto
en primer lugar, seguido del impuesto de renta. Fedesarrollo (2018) estudia la
carga impositiva sobre los salarios, sustenta que los ingresos provenientes del
impuesto de renta correspondiente a personas naturales en Colombia son más
bajas comparadas con el promedio en América Latina.
III. Impuesto de Renta y Carga Fiscal
El Decreto 624 de 1989 permitió compilar las normas tributarias de orden
nacional en un sólo documento, lo cual contribuyó a la búsqueda de más orden
y claridad en la estructura tributaria del país, en lo que a partir de ese momento
se conocería como Estatuto Tributario (ET), en su Libro Primero se reglamenta
el impuesto de renta, de carácter nacional y grava los ingresos obtenidos
por residentes y no residentes, derivados de la ejecución de una actividad
económica en el territorio nacional, así como transferencias recibidas desde el
exterior y ganancias ocasionales, los cuales se ven reflejados en el aumento de
su patrimonio.
Las personas naturales sometidas al impuesto están definidas como
sujetos pasivos en los artículos 7 al 10 del Estatuto Tributario, en el proceso
de depuración para determinar el impuesto de renta el contribuyente debe
identificar todos los ingresos que obtuvo durante el año gravable, debe
clasificarlos a su vez por la actividad económica realizada que dio origen a
los mismos, estas rentas fueron definidas inicialmente en los artículos 24
y 103, más adelante con las nuevas reformas pasaron a definirse de manera
más precisa en el Capítulo II del ET artículos 335, 336; luego deberá depurar
aquellos que la norma considera como No Constitutivos de Renta ni Ganancia
Ocasional (INR), los cuales se encuentran en el Capítulo 1, artículos 36 al 57-2
del ET, el contribuyente debe verificar de acuerdo a los cambios normativos,
todos aquellos conceptos que aplican para los asalariados.
De igual forma, debe identificar los conceptos que la norma establece
como deducciones sobre los ingresos laborales, los cuales se encuentran en
el Capítulo V desde el artículo 104 al 177-2 con los respectivos topes, se debe
verificar además las deducciones para los asalariados establecidas en el artículo
387, se deben identificar a su vez, las rentas exentas que determina la norma
para los asalariados, en el Estatuto Tributario, Capítulo VII del artículo 206 al
235-2.
Una vez se restan los INR, las deducciones y rentas exentas a los ingresos,
sin sobrepasar los topes establecidos en cada artículo, se puede hallar la renta
líquida gravable para el asalariado sobre la cual se aplica la tarifa establecida;
en este orden de ideas, las variaciones que se generan a lo largo del tiempo en
la base gravable por los cambios normativos, para los asalariados, determinarán
las variaciones sobre la carga fiscal, esto mismo sucede con la tarifas que
aplican en cada momento; la renta líquida gravable y las tarifas del impuesto
108Farfán, J ., Duque, M., Orrego, M. y Sossa, S. Análisis de la carga fiscal asociada al impuesto de renta...
Farfán-Rodríguez, J., Duque-Correa, M., Orrego-Cárdenas, M. y Sossa-Uribe, S.
deben contener un fundamento normativo bajo los principios tributarios
establecidos en la constitución de 1991 artículo 363.
Para ello es necesario que los INR, deducciones y exenciones que aplican
a los asalariados, cumplan a su vez con dichos principios, pues de ellos
dependerá finalmente el aumento o disminución de la renta líquida gravable;
es importante, por tanto, entender la naturaleza de los conceptos y su
alcance desde el deber ser. El artículo 26 del Estatuto Tributario establece
que los ingresos gravados corresponden a todos los “ingresos ordinarios
y extraordinarios realizados en el año o período gravable, que sean
susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio en el momento
de su percepción, y que no hayan sido expresamente exceptuados” (Estatuto
Tributario, Libro Primero, Titulo I) de ello se deduce que los INR son aquellos
que por su naturaleza no son susceptibles de producir un incremento en el
patrimonio del contribuyente, sin embargo como se analizará más adelante,
se han establecido como tales ingresos que incrementan el patrimonio de los
contribuyentes, considerándose en sí como un beneficio fiscal.
Por su parte, las deducciones hacen referencia a aquellas erogaciones
que se realizan en el desarrollo normal de la actividad económica y la norma
permite restar de los ingresos gravados, al deducirse se disminuye la renta
gravable, para la adecuada aplicación de dichas deducciones se deben cumplir
los requisitos que establece la norma. En relación a las rentas exentas, éstas
hacen referencia a ingresos que recibe el contribuyente pero el legislador las
exonera del impuesto de renta; de tal forma que las deducciones y los costos
se consideran en general como aquellas erogaciones que debe realizar el
contribuyente y por tanto no aumentan sus utilidades, mientras que las rentas
exentas constituyen en sí un beneficio tributario, que al otorgarse se busca
incentivar el desarrollo de la actividad económica, por medio de todas aquellas
decisiones de consumo, ahorro e inversión que finalmente mejoran la calidad de
vida de los contribuyentes.
La carga fiscal puede determinarse por la relación de los impuestos a cargo
sobre el total de la renta bruta, de acuerdo a la teoría del consumidor que hace
parte de la teoría económica neoclásica, los agentes económicos destinan su
renta a un consumo básico, impuestos, consumo y ahorro o inversión, de tal
forma que si aumenta la carga de impuesto se disminuirá las posibilidades de
consumo, ahorro o inversión por parte del individuo, de igual manera, entre
menor sea la renta del individuo menor será la capacidad de pago de impuestos,
consumo, ahorro e inversión.
Por otro lado, la presión fiscal determina la cantidad total de los recursos
que personas naturales y jurídicas aportan al Estado, aumentando los
ingresos tributarios de la nación, se mide por la carga de impuestos sobre el
PIB. Para el caso de una economía con déficit fiscal alto, como es el caso de
Farfán-Rodríguez, J., Duque-Correa, M., Orrego-Cárdenas, M. y Sossa-Uribe, S.
deben contener un fundamento normativo bajo los principios tributarios
establecidos en la constitución de 1991 artículo 363.
Para ello es necesario que los INR, deducciones y exenciones que aplican
a los asalariados, cumplan a su vez con dichos principios, pues de ellos
dependerá finalmente el aumento o disminución de la renta líquida gravable;
es importante, por tanto, entender la naturaleza de los conceptos y su
alcance desde el deber ser. El artículo 26 del Estatuto Tributario establece
que los ingresos gravados corresponden a todos los “ingresos ordinarios
y extraordinarios realizados en el año o período gravable, que sean
susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio en el momento
de su percepción, y que no hayan sido expresamente exceptuados” (Estatuto
Tributario, Libro Primero, Titulo I) de ello se deduce que los INR son aquellos
que por su naturaleza no son susceptibles de producir un incremento en el
patrimonio del contribuyente, sin embargo como se analizará más adelante,
se han establecido como tales ingresos que incrementan el patrimonio de los
contribuyentes, considerándose en sí como un beneficio fiscal.
Por su parte, las deducciones hacen referencia a aquellas erogaciones
que se realizan en el desarrollo normal de la actividad económica y la norma
permite restar de los ingresos gravados, al deducirse se disminuye la renta
gravable, para la adecuada aplicación de dichas deducciones se deben cumplir
los requisitos que establece la norma. En relación a las rentas exentas, éstas
hacen referencia a ingresos que recibe el contribuyente pero el legislador las
exonera del impuesto de renta; de tal forma que las deducciones y los costos
se consideran en general como aquellas erogaciones que debe realizar el
contribuyente y por tanto no aumentan sus utilidades, mientras que las rentas
exentas constituyen en sí un beneficio tributario, que al otorgarse se busca
incentivar el desarrollo de la actividad económica, por medio de todas aquellas
decisiones de consumo, ahorro e inversión que finalmente mejoran la calidad de
vida de los contribuyentes.
La carga fiscal puede determinarse por la relación de los impuestos a cargo
sobre el total de la renta bruta, de acuerdo a la teoría del consumidor que hace
parte de la teoría económica neoclásica, los agentes económicos destinan su
renta a un consumo básico, impuestos, consumo y ahorro o inversión, de tal
forma que si aumenta la carga de impuesto se disminuirá las posibilidades de
consumo, ahorro o inversión por parte del individuo, de igual manera, entre
menor sea la renta del individuo menor será la capacidad de pago de impuestos,
consumo, ahorro e inversión.
Por otro lado, la presión fiscal determina la cantidad total de los recursos
que personas naturales y jurídicas aportan al Estado, aumentando los
ingresos tributarios de la nación, se mide por la carga de impuestos sobre el
PIB. Para el caso de una economía con déficit fiscal alto, como es el caso de
109Contaduría Universidad de Antioquia – No. 74. Medellín, enero-junio 2019
Colombia, se promueve el aumento de la presión tributaria con el objetivo
de aumentar el recaudo de impuestos que permita un mayor control sobre
el déficit fiscal, sin embargo, el aumento desmesurado de la presión fiscal
puede tener consecuencias negativas sobre la economía, específicamente la
inversión, generación de empleo o fenómenos como la evasión y aumento de la
informalidad.
Los principios tributarios que establece la Constitución Política de
Colombia en su artículo 363, bajo los cuales deben establecerse las normas
fiscales, buscan precisamente que los impuestos constituyan una herramienta
de política fiscal para combatir las problemáticas de la economía o bien para
lograr objetivos macroeconómicos tales como crecimiento, disminución de
desempleo y estabilidad de precios. El principio de equidad, busca que la norma
tributaria sea justa en su tratamiento a los contribuyentes, de tal forma que, las
condiciones que establece a los contribuyentes tengan en cuenta la situación
económica de los mismos y sus posibles efectos. De acuerdo a la definición
de equidad que establece la corte constitucional, este principio exige a aquel
con mayores ingresos un aporte mayor al exigido a un contribuyente con
menores ingresos, así como un mismo tratamiento para aquellos con similares
situaciones, en otras palabras, el principio busca que la norma se condicione a
la situación económica del sujeto pasivo (Corte Constitucional, Sentencia C-556
- 1993).
Así la equidad puede cumplirse de manera vertical u horizontal. De la
primera manera, lo que se busca es una mayor carga tributaria para los
agentes económicos con mayores ingresos, lo cual se ajusta al principio de
progresividad; por su parte, la equidad horizontal en materia tributaria busca
que la carga sea similar para aquellos obligados con iguales condiciones
económicas. La equidad vertical se puede evidenciar de forma cuantitativa
por medio del principio de progresividad, ya que éste determina que la cuota
del impuesto debe depender directamente de la capacidad económica del
contribuyente, de tal forma que, a mayor capacidad de pago, mayor el impuesto.
Si esto es así, la carga tributaria deberá ser mayor para aquellos contribuyentes
con un nivel de renta más alto, así determinación final de la base gravable y la
tarifa debe permitir que esto se cumpla (Moreno, 2004). Por su parte la equidad
horizontal busca que los contribuyentes sean categorizados de acuerdo a sus
características económicas, de tal manera que puedan recibir el mismo trato a
nivel tributario aquellos que cuentan con similares ingresos, éste principio se
fundamenta en el principio general del derecho que establece que todos los
individuos deben ser tratados igual en la aplicación de la ley.
Como se mencionó en párrafos anteriores, la base gravable es un indicador
de la carga fiscal de las personas naturales contribuyentes del impuesto de
renta, por ser el monto final sobre el cual se aplica la tarifa. Para determinar en
Colombia, se promueve el aumento de la presión tributaria con el objetivo
de aumentar el recaudo de impuestos que permita un mayor control sobre
el déficit fiscal, sin embargo, el aumento desmesurado de la presión fiscal
puede tener consecuencias negativas sobre la economía, específicamente la
inversión, generación de empleo o fenómenos como la evasión y aumento de la
informalidad.
Los principios tributarios que establece la Constitución Política de
Colombia en su artículo 363, bajo los cuales deben establecerse las normas
fiscales, buscan precisamente que los impuestos constituyan una herramienta
de política fiscal para combatir las problemáticas de la economía o bien para
lograr objetivos macroeconómicos tales como crecimiento, disminución de
desempleo y estabilidad de precios. El principio de equidad, busca que la norma
tributaria sea justa en su tratamiento a los contribuyentes, de tal forma que, las
condiciones que establece a los contribuyentes tengan en cuenta la situación
económica de los mismos y sus posibles efectos. De acuerdo a la definición
de equidad que establece la corte constitucional, este principio exige a aquel
con mayores ingresos un aporte mayor al exigido a un contribuyente con
menores ingresos, así como un mismo tratamiento para aquellos con similares
situaciones, en otras palabras, el principio busca que la norma se condicione a
la situación económica del sujeto pasivo (Corte Constitucional, Sentencia C-556
- 1993).
Así la equidad puede cumplirse de manera vertical u horizontal. De la
primera manera, lo que se busca es una mayor carga tributaria para los
agentes económicos con mayores ingresos, lo cual se ajusta al principio de
progresividad; por su parte, la equidad horizontal en materia tributaria busca
que la carga sea similar para aquellos obligados con iguales condiciones
económicas. La equidad vertical se puede evidenciar de forma cuantitativa
por medio del principio de progresividad, ya que éste determina que la cuota
del impuesto debe depender directamente de la capacidad económica del
contribuyente, de tal forma que, a mayor capacidad de pago, mayor el impuesto.
Si esto es así, la carga tributaria deberá ser mayor para aquellos contribuyentes
con un nivel de renta más alto, así determinación final de la base gravable y la
tarifa debe permitir que esto se cumpla (Moreno, 2004). Por su parte la equidad
horizontal busca que los contribuyentes sean categorizados de acuerdo a sus
características económicas, de tal manera que puedan recibir el mismo trato a
nivel tributario aquellos que cuentan con similares ingresos, éste principio se
fundamenta en el principio general del derecho que establece que todos los
individuos deben ser tratados igual en la aplicación de la ley.
Como se mencionó en párrafos anteriores, la base gravable es un indicador
de la carga fiscal de las personas naturales contribuyentes del impuesto de
renta, por ser el monto final sobre el cual se aplica la tarifa. Para determinar en
110Farfán, J ., Duque, M., Orrego, M. y Sossa, S. Análisis de la carga fiscal asociada al impuesto de renta...
Farfán-Rodríguez, J., Duque-Correa, M., Orrego-Cárdenas, M. y Sossa-Uribe, S.
qué medida la base gravable del impuesto de renta para las personas asalariadas
en Colombia durante el período de análisis establecido, permite o no alcanzar
los principios ya mencionados, se realiza un análisis normativo en relación a los
cambios que se han presentado sobre los elementos ya mencionados de la base
gravable y por tanto de la carga fiscal en cada una de las reformas tributarias;
de cumplirse los principios tributarios que promueve la constitución en su
artículo 363, dichas modificaciones debieron promover un tratamiento similar a
los asalariados con iguales condiciones económicas, siendo progresiva la tarifa
hacia las rentas más altas y viceversa.
IV. Análisis de los cambios normativos frente a la base gravable
asalariados
El análisis se inicia desde el Decreto 624, 1989 con el cual se estructura
el estatuto tributario, se identifican los artículos que hacen mención a
las rentas de trabajo, tales como el artículo 24 en su numeral 5 y el artículo
103 donde se establece la definición para las rentas de trabajo, como “toda
compensación económica por la realización de un trabajo o prestación de
servicios personales”. A partir de la Ley 633 de 2000, se agrega una condición
para reconocer las rentas laborales derivadas del trabajo asociado o cooperativo
a partir del cumplimiento de las prestaciones sociales.
La Ley 1607 de 2012 adiciona el capítulo 1 del título V denominado
Empleados, así se empieza a contar con una clasificación explicita de las
personas naturales en dos categorías, empleado y trabajador por cuenta
propia, se explica cuáles son las condiciones para clasificar los ingresos en la
categoría correspondiente, todo esto en el artículo 329 del mismo capítulo; de
igual forma se establecen las condiciones para identificar la base gravable de
cada categoría y el impuesto correspondiente, además, incorpora los sistemas
de determinación del impuesto especiales, IMAN e IMAS, cuyas condiciones
de depuración cambian totalmente a lo que se traía establecido hasta ese
momento en relación a los INR, deducciones y exenciones que podían imputarse
los empleados del total de ingresos, así como la tarifa del impuesto.
Sin embargo, todas las condiciones anteriores fueron modificadas tan sólo
cuatro años después con la Ley 1819 de 2016, la cual establece un sistema de
determinación cedular con cinco categorías para las personas naturales, de
tal forma que los ingresos deberían clasificarse por tipo de cédula y hallar la
base gravable correspondiente para cada una. Para el caso de los asalariados,
la cédula correspondiente se denomina rentas de trabajo las cuales se definen
en el artículo 335, el cual es modificado por la misma Ley, donde se remite
nuevamente a la definición que se tenía desde la Ley 633 de 2000; según
la cual corresponden a los ingresos “por concepto de salarios, comisiones,
prestaciones sociales, viáticos, gastos de representación, honorarios,
Farfán-Rodríguez, J., Duque-Correa, M., Orrego-Cárdenas, M. y Sossa-Uribe, S.
qué medida la base gravable del impuesto de renta para las personas asalariadas
en Colombia durante el período de análisis establecido, permite o no alcanzar
los principios ya mencionados, se realiza un análisis normativo en relación a los
cambios que se han presentado sobre los elementos ya mencionados de la base
gravable y por tanto de la carga fiscal en cada una de las reformas tributarias;
de cumplirse los principios tributarios que promueve la constitución en su
artículo 363, dichas modificaciones debieron promover un tratamiento similar a
los asalariados con iguales condiciones económicas, siendo progresiva la tarifa
hacia las rentas más altas y viceversa.
IV. Análisis de los cambios normativos frente a la base gravable
asalariados
El análisis se inicia desde el Decreto 624, 1989 con el cual se estructura
el estatuto tributario, se identifican los artículos que hacen mención a
las rentas de trabajo, tales como el artículo 24 en su numeral 5 y el artículo
103 donde se establece la definición para las rentas de trabajo, como “toda
compensación económica por la realización de un trabajo o prestación de
servicios personales”. A partir de la Ley 633 de 2000, se agrega una condición
para reconocer las rentas laborales derivadas del trabajo asociado o cooperativo
a partir del cumplimiento de las prestaciones sociales.
La Ley 1607 de 2012 adiciona el capítulo 1 del título V denominado
Empleados, así se empieza a contar con una clasificación explicita de las
personas naturales en dos categorías, empleado y trabajador por cuenta
propia, se explica cuáles son las condiciones para clasificar los ingresos en la
categoría correspondiente, todo esto en el artículo 329 del mismo capítulo; de
igual forma se establecen las condiciones para identificar la base gravable de
cada categoría y el impuesto correspondiente, además, incorpora los sistemas
de determinación del impuesto especiales, IMAN e IMAS, cuyas condiciones
de depuración cambian totalmente a lo que se traía establecido hasta ese
momento en relación a los INR, deducciones y exenciones que podían imputarse
los empleados del total de ingresos, así como la tarifa del impuesto.
Sin embargo, todas las condiciones anteriores fueron modificadas tan sólo
cuatro años después con la Ley 1819 de 2016, la cual establece un sistema de
determinación cedular con cinco categorías para las personas naturales, de
tal forma que los ingresos deberían clasificarse por tipo de cédula y hallar la
base gravable correspondiente para cada una. Para el caso de los asalariados,
la cédula correspondiente se denomina rentas de trabajo las cuales se definen
en el artículo 335, el cual es modificado por la misma Ley, donde se remite
nuevamente a la definición que se tenía desde la Ley 633 de 2000; según
la cual corresponden a los ingresos “por concepto de salarios, comisiones,
prestaciones sociales, viáticos, gastos de representación, honorarios,
111Contaduría Universidad de Antioquia – No. 74. Medellín, enero-junio 2019
emolumentos eclesiásticos, compensaciones recibidas por el trabajo asociado
cooperativo y, en general, las compensaciones por servicios personales”
(Art 21. modifica el artículo 103 del ET) siempre y cuando se cumplan con las
prestaciones sociales que determina la norma laboral, parágrafos 1 y 2 del
mismo artículo.
Con la Ley 1943 de 2018 se modifican nuevamente las condiciones de
depuración de la base gravable para personas naturales, en el artículo 335
se establece la cédula general como la suma de las cédulas rentas de trabajo,
rentas de capital y no laborales, para la cual se establece una sola tarifa del
artículo 241 del ET; el concepto como tal de lo que se entiende como renta de
trabajo no cambia, pues continúan las condiciones que establece el artículo 103
como se mencionó anteriormente.
Ahora bien, para poder entrar a analizar las posibles afectaciones por
variaciones de la carga tributaria se identifican los cambios normativos que
se dieron en el periodo estudiado para los criterios base de depuración
previamente establecidos, tales como INR, deducciones y exenciones para los
asalariados; los ingresos que no constituyen renta ni ganancia ocasional y que
deberán ser restados de los ingresos brutos para calcular la renta bruta, están
contemplados desde el artículo 36 del Estatuto Tributario al 57. Con el Decreto
624 de 1989 los asalariados no tenían conceptos definidos por la norma
aplicable para ellos que pudieran considerarse como ingresos no constitutivos
de renta ni ganancia ocasional, salvo las contribuciones abonadas a los fondos
mutuos de inversión; sin embargo, un año después con la Ley 49 de 1990 se
adiciona el artículo 56-1, en el cual se establece que los aportes a fondos de
pensiones, jubilación e invalidez pasan a ser INR, de igual manera se adiciona
el artículo 56-2 en el cual los aportes del empleador a fondos de cesantías no
constituyen renta ni ganancia ocasional, esta norma estuvo vigente hasta la Ley
1819 de 2016, en donde fueron derogados.
Sin embargo, durante el período de vigencia de la Ley 1607 de 2012 los
aportes a fondos de pensiones de jubilación e invalidez, así como los aportes
a cesantías que trataban los artículos 56-1 y 56-2 no podían considerarse
como INR dado que el trabajador debía debitar su renta líquida gravable por el
sistema de determinación (IMAN), sin embargo, los puede tomar como tal por
el sistema ordinario, siempre y cuando el impuesto no sea inferior al obtenido
aplicando el IMAN. Para aquellos empleados cuyos ingresos no superaran los
4.700 UVT se podía utilizar el sistema IMAS para el cálculo del impuesto; en
lo que tiene que ver con los ingresos no constitutivos de renta, este concepto
no se tiene en cuenta para la depuración del impuesto por IMAN ni el IMAS,
cuyo sistema de determinación sólo tiene en cuenta los retiros de cesantías de
acuerdo con lo establecido en el artículo 56-2.
emolumentos eclesiásticos, compensaciones recibidas por el trabajo asociado
cooperativo y, en general, las compensaciones por servicios personales”
(Art 21. modifica el artículo 103 del ET) siempre y cuando se cumplan con las
prestaciones sociales que determina la norma laboral, parágrafos 1 y 2 del
mismo artículo.
Con la Ley 1943 de 2018 se modifican nuevamente las condiciones de
depuración de la base gravable para personas naturales, en el artículo 335
se establece la cédula general como la suma de las cédulas rentas de trabajo,
rentas de capital y no laborales, para la cual se establece una sola tarifa del
artículo 241 del ET; el concepto como tal de lo que se entiende como renta de
trabajo no cambia, pues continúan las condiciones que establece el artículo 103
como se mencionó anteriormente.
Ahora bien, para poder entrar a analizar las posibles afectaciones por
variaciones de la carga tributaria se identifican los cambios normativos que
se dieron en el periodo estudiado para los criterios base de depuración
previamente establecidos, tales como INR, deducciones y exenciones para los
asalariados; los ingresos que no constituyen renta ni ganancia ocasional y que
deberán ser restados de los ingresos brutos para calcular la renta bruta, están
contemplados desde el artículo 36 del Estatuto Tributario al 57. Con el Decreto
624 de 1989 los asalariados no tenían conceptos definidos por la norma
aplicable para ellos que pudieran considerarse como ingresos no constitutivos
de renta ni ganancia ocasional, salvo las contribuciones abonadas a los fondos
mutuos de inversión; sin embargo, un año después con la Ley 49 de 1990 se
adiciona el artículo 56-1, en el cual se establece que los aportes a fondos de
pensiones, jubilación e invalidez pasan a ser INR, de igual manera se adiciona
el artículo 56-2 en el cual los aportes del empleador a fondos de cesantías no
constituyen renta ni ganancia ocasional, esta norma estuvo vigente hasta la Ley
1819 de 2016, en donde fueron derogados.
Sin embargo, durante el período de vigencia de la Ley 1607 de 2012 los
aportes a fondos de pensiones de jubilación e invalidez, así como los aportes
a cesantías que trataban los artículos 56-1 y 56-2 no podían considerarse
como INR dado que el trabajador debía debitar su renta líquida gravable por el
sistema de determinación (IMAN), sin embargo, los puede tomar como tal por
el sistema ordinario, siempre y cuando el impuesto no sea inferior al obtenido
aplicando el IMAN. Para aquellos empleados cuyos ingresos no superaran los
4.700 UVT se podía utilizar el sistema IMAS para el cálculo del impuesto; en
lo que tiene que ver con los ingresos no constitutivos de renta, este concepto
no se tiene en cuenta para la depuración del impuesto por IMAN ni el IMAS,
cuyo sistema de determinación sólo tiene en cuenta los retiros de cesantías de
acuerdo con lo establecido en el artículo 56-2.
112Farfán, J ., Duque, M., Orrego, M. y Sossa, S. Análisis de la carga fiscal asociada al impuesto de renta...
Farfán-Rodríguez, J., Duque-Correa, M., Orrego-Cárdenas, M. y Sossa-Uribe, S.
Con la Ley 1819 de 2016, se modifican los artículos 55 y 56 y quedan
contemplados los aportes a fondos de pensión y fondos de salud
respectivamente como ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional
y se deroga el artículo 56-1; con ellos quedan como INR aportes obligatorios
al sistema general de salud y de pensiones, así como los aportes a cesantías.
En la Ley 1943 de 2018, se modifica nuevamente el artículo 55, con la cual las
cotizaciones voluntarias al régimen de ahorro individual pasan a reconocerse
como INR, en un porcentaje inferior al 25% del ingreso anual y un límite de
2.500 UVT, siendo ésta la única modificación los demás conceptos del artículo
56 y 56-2 del ET quedan vigentes tal como estaban con la reforma Ley 1819 de
2016.
En relación a las deducciones se establecen en el Capítulo V del Libro
Primero del ET, desde el artículo 104 al 177, revisando desde el Decreto 624 de
1989 los asalariados podrían deducirse los intereses por adquisición de vivienda
de acuerdo a las condiciones del artículo 119, dicha deducción aún continua
vigente y no ha sufrido modificaciones; hasta ese momento el asalariado no
podría deducirse otros conceptos, además que el artículo 156 deja claro que las
rentas de trabajo no deben afectarse con pérdidas, cualquiera sea su origen.
Con la Ley 49 de 1990 se adiciona el artículo 126-1 según el cual “los
aportes adicionales al fondo de pensiones de jubilación o invalidez que haga
el trabajador o los aportes del partícipe independiente, serán deducibles de
la renta, hasta una suma que no exceda el diez por ciento (10%) del salario o
ingreso tributario del año”, con la Ley 223 de 1995, los aportes obligatorios del
trabajador al fondo de pensiones de jubilación e invalidez es considerado INR
de la misma manera que los aportes voluntarios del trabajador al fondo hasta
el 20% del ingreso del periodo gravable, con la Ley 383 de 1997 se aumenta
el tope según el cual los aportes voluntarios y obligatorios a los fondos ya
mencionados no deben superar el 30% del ingreso tributario.
Luego con la Ley 1607 de 2012, se modifican los mismos artículos 126-1 y
126-4, para que los aportes obligatorios y voluntarios del trabajador al fondo
de pensiones de jubilación e invalidez pasen a ser renta exenta, en relación al
tope se establece que el valor de los aportes voluntarios, obligatorios los cuales
sumados al valor de los aportes a las cuentas de ahorro AFC no deben exceder
el 30% y un monto máximo de 3.800 UVT, esta norma se mantiene con la Ley
1819 de 2016.
Específicamente para los asalariados las deducciones se reglamentan en
el artículo 387 del ET, tales como intereses en préstamos para adquisición de
vivienda que sumado a los pagos por salud y educación no podían superar el
15% de los ingresos brutos derivados de la relación laboral hasta la modificación
de la Ley 1607 de 2012, en la cual se elimina dicho tope y no incluye pagos
por educación; sin embargo agrega la deducción del 10% del total de ingresos
Farfán-Rodríguez, J., Duque-Correa, M., Orrego-Cárdenas, M. y Sossa-Uribe, S.
Con la Ley 1819 de 2016, se modifican los artículos 55 y 56 y quedan
contemplados los aportes a fondos de pensión y fondos de salud
respectivamente como ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional
y se deroga el artículo 56-1; con ellos quedan como INR aportes obligatorios
al sistema general de salud y de pensiones, así como los aportes a cesantías.
En la Ley 1943 de 2018, se modifica nuevamente el artículo 55, con la cual las
cotizaciones voluntarias al régimen de ahorro individual pasan a reconocerse
como INR, en un porcentaje inferior al 25% del ingreso anual y un límite de
2.500 UVT, siendo ésta la única modificación los demás conceptos del artículo
56 y 56-2 del ET quedan vigentes tal como estaban con la reforma Ley 1819 de
2016.
En relación a las deducciones se establecen en el Capítulo V del Libro
Primero del ET, desde el artículo 104 al 177, revisando desde el Decreto 624 de
1989 los asalariados podrían deducirse los intereses por adquisición de vivienda
de acuerdo a las condiciones del artículo 119, dicha deducción aún continua
vigente y no ha sufrido modificaciones; hasta ese momento el asalariado no
podría deducirse otros conceptos, además que el artículo 156 deja claro que las
rentas de trabajo no deben afectarse con pérdidas, cualquiera sea su origen.
Con la Ley 49 de 1990 se adiciona el artículo 126-1 según el cual “los
aportes adicionales al fondo de pensiones de jubilación o invalidez que haga
el trabajador o los aportes del partícipe independiente, serán deducibles de
la renta, hasta una suma que no exceda el diez por ciento (10%) del salario o
ingreso tributario del año”, con la Ley 223 de 1995, los aportes obligatorios del
trabajador al fondo de pensiones de jubilación e invalidez es considerado INR
de la misma manera que los aportes voluntarios del trabajador al fondo hasta
el 20% del ingreso del periodo gravable, con la Ley 383 de 1997 se aumenta
el tope según el cual los aportes voluntarios y obligatorios a los fondos ya
mencionados no deben superar el 30% del ingreso tributario.
Luego con la Ley 1607 de 2012, se modifican los mismos artículos 126-1 y
126-4, para que los aportes obligatorios y voluntarios del trabajador al fondo
de pensiones de jubilación e invalidez pasen a ser renta exenta, en relación al
tope se establece que el valor de los aportes voluntarios, obligatorios los cuales
sumados al valor de los aportes a las cuentas de ahorro AFC no deben exceder
el 30% y un monto máximo de 3.800 UVT, esta norma se mantiene con la Ley
1819 de 2016.
Específicamente para los asalariados las deducciones se reglamentan en
el artículo 387 del ET, tales como intereses en préstamos para adquisición de
vivienda que sumado a los pagos por salud y educación no podían superar el
15% de los ingresos brutos derivados de la relación laboral hasta la modificación
de la Ley 1607 de 2012, en la cual se elimina dicho tope y no incluye pagos
por educación; sin embargo agrega la deducción del 10% del total de ingresos
113Contaduría Universidad de Antioquia – No. 74. Medellín, enero-junio 2019
brutos por concepto de dependientes; los pagos a medicina prepagada y los
pagos efectuados por seguros de salud que beneficie al trabajador, su cónyuge,
sus hijos dependientes, establecidos en los literales a) y b) no sufrieron
modificaciones desde el Decreto 624 de 1989 a la fecha.
La renta líquida se determina en el capítulo VI del ET, en el artículo 178 y
se determinará restando a la renta bruta las deducciones que establece la
norma, la renta líquida será gravable una vez se resten las rentas exentas
que, de acuerdo a la norma, pueda aplicarse el contribuyente. Para el caso
de rentas laborales, las rentas exentas están contempladas en el artículo 206
del capítulo VII del Estatuto Tributario, en el período de estudio analizado se
evidencian cambios muy significativos en la aceptación de rentas exentas para
los asalariados.
Con el Decreto 624 de 1989, únicamente contaban como rentas exentas
de trabajo las indemnizaciones por accidentes de trabajo o enfermedad,
indemnizaciones de protección a la maternidad, gastos de entierro del
trabajador y auxilios e intereses de cesantías cuando los ingresos no excedieran
$300.000; de igual forma los primeros $170.000 que se reciban por concepto de
pensión e invalidez, seguros por muerte, entre otros. Con la Ley 223 de 1995
se modifica el numeral 5 del artículo 206 para que los ingresos percibidos por
concepto de pensiones fueran considerados renta exenta hasta el tope de los 50
SMLV, de igual forma, se adiciona el numeral 10 en el mismo artículo en el cual
se considera el 30% de los ingresos laborales como renta exenta.
Los numerales 4 y 5 del artículo 206 son modificados por la Ley 1111
de 2006 en los topes de exención de los ingresos por auxilios de cesantías y
pensión en 350 UVT y 1.000 UVT respectivamente; el numeral 10 del artículo
206 se modifica nuevamente con la Ley 788 de 2002 donde se reduce el
porcentaje de renta exenta al 25% y se limita a $4.000.000 valor base del año
2003, luego con el Decreto 3804 de 2003 se modifica el valor monetario que
las limita a $4.278.000, para el año 2004 el Decreto 4344 modifica nuevamente
el monto a $4,539.000, para el año 2005 el Decreto 44715 modifica el valor a
$4.769.000; la Ley 1111 de 2006 limitó el 25% de la renta exenta del numeral 10
a 240 UVT.
La Ley 1607 de 2012 modificó el numeral 10 de nuevo, pero no en sus
valores sino en aclarar que el cálculo debe hacerse una vez se reste del total de
pagos laborales recibidos los ingresos no constitutivos de renta, deducciones
y demás rentas exentas establecidas por la norma. Con la Ley 1943 2018 se
adiciona el parágrafo al numeral 10 en el cual se cobija con la exención del 25%
a los honorarios percibidos por “las personas naturales que presten servicios
y contraten o vinculen por un término inferior a noventa días…menos de dos
trabajadores o contratistas (…)”. Finalmente, la ley estableció un límite a los
costos y deducciones, de igual forma con la Ley 1819 de 2016 se establece en
brutos por concepto de dependientes; los pagos a medicina prepagada y los
pagos efectuados por seguros de salud que beneficie al trabajador, su cónyuge,
sus hijos dependientes, establecidos en los literales a) y b) no sufrieron
modificaciones desde el Decreto 624 de 1989 a la fecha.
La renta líquida se determina en el capítulo VI del ET, en el artículo 178 y
se determinará restando a la renta bruta las deducciones que establece la
norma, la renta líquida será gravable una vez se resten las rentas exentas
que, de acuerdo a la norma, pueda aplicarse el contribuyente. Para el caso
de rentas laborales, las rentas exentas están contempladas en el artículo 206
del capítulo VII del Estatuto Tributario, en el período de estudio analizado se
evidencian cambios muy significativos en la aceptación de rentas exentas para
los asalariados.
Con el Decreto 624 de 1989, únicamente contaban como rentas exentas
de trabajo las indemnizaciones por accidentes de trabajo o enfermedad,
indemnizaciones de protección a la maternidad, gastos de entierro del
trabajador y auxilios e intereses de cesantías cuando los ingresos no excedieran
$300.000; de igual forma los primeros $170.000 que se reciban por concepto de
pensión e invalidez, seguros por muerte, entre otros. Con la Ley 223 de 1995
se modifica el numeral 5 del artículo 206 para que los ingresos percibidos por
concepto de pensiones fueran considerados renta exenta hasta el tope de los 50
SMLV, de igual forma, se adiciona el numeral 10 en el mismo artículo en el cual
se considera el 30% de los ingresos laborales como renta exenta.
Los numerales 4 y 5 del artículo 206 son modificados por la Ley 1111
de 2006 en los topes de exención de los ingresos por auxilios de cesantías y
pensión en 350 UVT y 1.000 UVT respectivamente; el numeral 10 del artículo
206 se modifica nuevamente con la Ley 788 de 2002 donde se reduce el
porcentaje de renta exenta al 25% y se limita a $4.000.000 valor base del año
2003, luego con el Decreto 3804 de 2003 se modifica el valor monetario que
las limita a $4.278.000, para el año 2004 el Decreto 4344 modifica nuevamente
el monto a $4,539.000, para el año 2005 el Decreto 44715 modifica el valor a
$4.769.000; la Ley 1111 de 2006 limitó el 25% de la renta exenta del numeral 10
a 240 UVT.
La Ley 1607 de 2012 modificó el numeral 10 de nuevo, pero no en sus
valores sino en aclarar que el cálculo debe hacerse una vez se reste del total de
pagos laborales recibidos los ingresos no constitutivos de renta, deducciones
y demás rentas exentas establecidas por la norma. Con la Ley 1943 2018 se
adiciona el parágrafo al numeral 10 en el cual se cobija con la exención del 25%
a los honorarios percibidos por “las personas naturales que presten servicios
y contraten o vinculen por un término inferior a noventa días…menos de dos
trabajadores o contratistas (…)”. Finalmente, la ley estableció un límite a los
costos y deducciones, de igual forma con la Ley 1819 de 2016 se establece en
114Farfán, J ., Duque, M., Orrego, M. y Sossa, S. Análisis de la carga fiscal asociada al impuesto de renta...
Farfán-Rodríguez, J., Duque-Correa, M., Orrego-Cárdenas, M. y Sossa-Uribe, S.
el artículo 336 que el total de rentas exentas y deducciones no puede superar
el 40% de las rentas brutas ni 5.040 UVT, con ello se limita las posibilidades
de disminuir la renta líquida por parte de los asalariados haciendo uso de
los beneficios que la misma norma tributaria establece en determinar como
deducción o renta exenta, en otras palabras se limita a los asalariados al
aprovechamiento de los beneficios tributarios establecidos por la norma, con
lo cual se aumenta su carga fiscal. Es preciso añadir que en la Ley 1943 de 2018
se mantiene este artículo; en el cuadro N°1 se resumen los principales cambios
que más afectaron la determinación de la base gravable para los asalariados
en el periodo de tiempo estudiado, se resalta como algunos conceptos fueron
modificados en diferentes reformas a INR, renta exenta y deducción.
Cuadro 1: Principales cambios sobre la base gravable asalariados
INR
RENTA EXENTA
DEDUCCIÓN
CONCEPTO CAMBIO NORMATIVO
Aportes obligatorios a
Pensión Art. 56-1
Ley 49 de 1990
Art. 56-1 E.T.
Desde 1991-2012
Ley 1607 de 2012
Art. 126-1 E.T.
Desde 2013-2016
Ley 1819 de 2016
Art. 55 E.T.
Desde 2017-Actual
Aportes obligatorios a salud
Decreto 2271 de
2009 Art 3.
Desde 2010-2016
Ley 1819 de 2016
Art. 56 E.T.
Desde 2017-Actual
Aportes voluntarios a fondo
de Pensiones obligatorias
Ley 49 de 1990
Art. 126-1 E.T.
Desde 1991-1995
Ley 223 de 1995
Art. 126-1 E.T.
Desde 1996-2012
Ley 1607 de 2012
Art. 126-1 E.T.
Desde 2013-Actual
Aportes del Empleador a
Fondos de Cesantías
Ley 49 de 1990
Art. 56-2 E.T.
Desde 1991- Derogado
2018
DUT 1625 de 2016
Artículo 1.2.1.20.7
Desde 2017-2018
Cesantías pagadas por los
fondos de cesantías
Ley 49 de 1990
Art. 207-1 E.T.
Desde 1991-Actual
Ahorro AFC
Ley 488 de 1998
Art. 126-4 E.T.
Desde 1999-2012
Ley 1607 de 2012
Art. 126-4 E.T.
Desde 2013-Vigencia
Porcentaje de ingreso
laboral como renta exenta
Ley 223 1995
30% renta exenta
Ley 788 de 2002
Se establece límite
monetario, se actualiza
el mismo cada año
Ley 1111 de 2006
25% renta exenta
con límite 240 UVT
Ley 1607 de 2012
25% renta exenta con
límite 240 UVT
(luego de restar INR,
deducciones y demás
rentas exentas)
Fuente: Elaboración propia a partir de análisis de la norma.
Farfán-Rodríguez, J., Duque-Correa, M., Orrego-Cárdenas, M. y Sossa-Uribe, S.
el artículo 336 que el total de rentas exentas y deducciones no puede superar
el 40% de las rentas brutas ni 5.040 UVT, con ello se limita las posibilidades
de disminuir la renta líquida por parte de los asalariados haciendo uso de
los beneficios que la misma norma tributaria establece en determinar como
deducción o renta exenta, en otras palabras se limita a los asalariados al
aprovechamiento de los beneficios tributarios establecidos por la norma, con
lo cual se aumenta su carga fiscal. Es preciso añadir que en la Ley 1943 de 2018
se mantiene este artículo; en el cuadro N°1 se resumen los principales cambios
que más afectaron la determinación de la base gravable para los asalariados
en el periodo de tiempo estudiado, se resalta como algunos conceptos fueron
modificados en diferentes reformas a INR, renta exenta y deducción.
Cuadro 1: Principales cambios sobre la base gravable asalariados
INR
RENTA EXENTA
DEDUCCIÓN
CONCEPTO CAMBIO NORMATIVO
Aportes obligatorios a
Pensión Art. 56-1
Ley 49 de 1990
Art. 56-1 E.T.
Desde 1991-2012
Ley 1607 de 2012
Art. 126-1 E.T.
Desde 2013-2016
Ley 1819 de 2016
Art. 55 E.T.
Desde 2017-Actual
Aportes obligatorios a salud
Decreto 2271 de
2009 Art 3.
Desde 2010-2016
Ley 1819 de 2016
Art. 56 E.T.
Desde 2017-Actual
Aportes voluntarios a fondo
de Pensiones obligatorias
Ley 49 de 1990
Art. 126-1 E.T.
Desde 1991-1995
Ley 223 de 1995
Art. 126-1 E.T.
Desde 1996-2012
Ley 1607 de 2012
Art. 126-1 E.T.
Desde 2013-Actual
Aportes del Empleador a
Fondos de Cesantías
Ley 49 de 1990
Art. 56-2 E.T.
Desde 1991- Derogado
2018
DUT 1625 de 2016
Artículo 1.2.1.20.7
Desde 2017-2018
Cesantías pagadas por los
fondos de cesantías
Ley 49 de 1990
Art. 207-1 E.T.
Desde 1991-Actual
Ahorro AFC
Ley 488 de 1998
Art. 126-4 E.T.
Desde 1999-2012
Ley 1607 de 2012
Art. 126-4 E.T.
Desde 2013-Vigencia
Porcentaje de ingreso
laboral como renta exenta
Ley 223 1995
30% renta exenta
Ley 788 de 2002
Se establece límite
monetario, se actualiza
el mismo cada año
Ley 1111 de 2006
25% renta exenta
con límite 240 UVT
Ley 1607 de 2012
25% renta exenta con
límite 240 UVT
(luego de restar INR,
deducciones y demás
rentas exentas)
Fuente: Elaboración propia a partir de análisis de la norma.
115Contaduría Universidad de Antioquia – No. 74. Medellín, enero-junio 2019
V. Variaciones de la carga fiscal del impuesto de renta personas
naturales asalariadas
Con el Decreto 3101 de 1990, los asalariados se identifican como aquellos
cuyos ingresos provienen de una relación laboral y reglamentaria en más de
un 80% de sus ingresos totales. En el artículo 593 del Estatuto Tributario, se
establecen los parámetros que determinan la obligatoriedad para declarar
el impuesto de renta por parte de los asalariados, donde inicialmente, con el
Decreto 624 de 1989 dichos parámetros correspondían a un monto dado de
ingresos, patrimonio y la responsabilidad del impuesto a las ventas. Con la
Ley 49 de 1990, se modifica el artículo 593, de tal forma que los asalariados
determinan si están obligados o no a declarar dependiendo sólo del tope de
ingresos y el tope de patrimonio bruto en el año gravable anterior.
Los valores correspondientes al patrimonio bruto, e ingresos laborales
estuvieron determinados a valores monetarios hasta la Ley 1111 de 2006,
cuando se establecieron los topes en unidades de valor tributario (UVT). De
igual forma, los asalariados deben verificar los requisitos establecidos en el
artículo 594- 3 tales como consumos mínimos, total de compras y consumos
y el valor total acumulado de consignaciones bancarias, para comparar las
variaciones en los cambios establecidos a estos topes para declarar, durante el
periodo de tiempo estimado, se convirtieron los valores de cada monto a valor
futuro, para ello se utilizó la fórmula: VF= VA(i+1) ^n.
En relación al tope de ingresos mínimos para estar obligado a declarar, el
artículo 593 del ET en su numeral 3, define los valores monetarios mínimos
para asalariados, en un valor superior al tope que se establece para los demás
contribuyentes, y en los siguientes decretos reglamentarios se sigue separando
los rangos para declarar en relación a contribuyentes no responsables
del impuesto a las ventas, asalariados e independientes. De acuerdo a los
cambios en los topes, no se evidencia una tendencia definida en los cambios
normativos, de 1989 a 1990 se aumentó considerablemente el tope al pasar de
$ 91.159.236 a $184.669.237, luego hasta el Decreto 2795 de 2001 se mantuvo
la tendencia estable con un promedio de $184.069.321 en ingresos mínimos
para asalariados, y a partir del Decreto 3258 de 2002 los topes comenzaron
a disminuir en un promedio de $ 107.750.109 hasta el Decreto 4929 de 2009.
Luego, con el Decreto 4836 de 2010 se aumenta nuevamente hasta el Decreto
2634 de 2012 con un promedio de ingresos mínimos $ 129.454.827; desde el
Decreto 2979 de 2013 se disminuye considerablemente los ingresos mínimos
para declarar con lo cual se amplía de forma representativa el universo de
contribuyentes, abarcando aquellos con ingresos más bajos, con un promedio
de ingresos mínimos desde 2013 a la fecha de $ 44.033.581.
V. Variaciones de la carga fiscal del impuesto de renta personas
naturales asalariadas
Con el Decreto 3101 de 1990, los asalariados se identifican como aquellos
cuyos ingresos provienen de una relación laboral y reglamentaria en más de
un 80% de sus ingresos totales. En el artículo 593 del Estatuto Tributario, se
establecen los parámetros que determinan la obligatoriedad para declarar
el impuesto de renta por parte de los asalariados, donde inicialmente, con el
Decreto 624 de 1989 dichos parámetros correspondían a un monto dado de
ingresos, patrimonio y la responsabilidad del impuesto a las ventas. Con la
Ley 49 de 1990, se modifica el artículo 593, de tal forma que los asalariados
determinan si están obligados o no a declarar dependiendo sólo del tope de
ingresos y el tope de patrimonio bruto en el año gravable anterior.
Los valores correspondientes al patrimonio bruto, e ingresos laborales
estuvieron determinados a valores monetarios hasta la Ley 1111 de 2006,
cuando se establecieron los topes en unidades de valor tributario (UVT). De
igual forma, los asalariados deben verificar los requisitos establecidos en el
artículo 594- 3 tales como consumos mínimos, total de compras y consumos
y el valor total acumulado de consignaciones bancarias, para comparar las
variaciones en los cambios establecidos a estos topes para declarar, durante el
periodo de tiempo estimado, se convirtieron los valores de cada monto a valor
futuro, para ello se utilizó la fórmula: VF= VA(i+1) ^n.
En relación al tope de ingresos mínimos para estar obligado a declarar, el
artículo 593 del ET en su numeral 3, define los valores monetarios mínimos
para asalariados, en un valor superior al tope que se establece para los demás
contribuyentes, y en los siguientes decretos reglamentarios se sigue separando
los rangos para declarar en relación a contribuyentes no responsables
del impuesto a las ventas, asalariados e independientes. De acuerdo a los
cambios en los topes, no se evidencia una tendencia definida en los cambios
normativos, de 1989 a 1990 se aumentó considerablemente el tope al pasar de
$ 91.159.236 a $184.669.237, luego hasta el Decreto 2795 de 2001 se mantuvo
la tendencia estable con un promedio de $184.069.321 en ingresos mínimos
para asalariados, y a partir del Decreto 3258 de 2002 los topes comenzaron
a disminuir en un promedio de $ 107.750.109 hasta el Decreto 4929 de 2009.
Luego, con el Decreto 4836 de 2010 se aumenta nuevamente hasta el Decreto
2634 de 2012 con un promedio de ingresos mínimos $ 129.454.827; desde el
Decreto 2979 de 2013 se disminuye considerablemente los ingresos mínimos
para declarar con lo cual se amplía de forma representativa el universo de
contribuyentes, abarcando aquellos con ingresos más bajos, con un promedio
de ingresos mínimos desde 2013 a la fecha de $ 44.033.581.
116Farfán, J ., Duque, M., Orrego, M. y Sossa, S. Análisis de la carga fiscal asociada al impuesto de renta...
Farfán-Rodríguez, J., Duque-Correa, M., Orrego-Cárdenas, M. y Sossa-Uribe, S.
Grafico 1: Topes de ingreso para declarar
Fuente: Elaboración propia a partir de análisis comparativo de los cambios en la norma
correspondiente.
En relación al patrimonio bruto, éste tuvo una tendencia similar a los
topes de ingresos. Se inicia la comparación con un valor intermedio en 1989,
$145.513.207, para aumentar de manera considerable durante los años 1990 a
2003, con valores entre $377.156.587 y $246.354.306. Con el Decreto 4345 de
2004 disminuyen nuevamente los topes de patrimonio bruto, estabilizando los
montos en valores cercanos desde 2004 hasta la fecha con un valor promedio
de $142.606.449. Para el caso de los consumos con tarjeta de crédito, compras
y consumos, así como consignaciones bancarias, se estableció unos topes
mínimos que determinarían la obligatoriedad sobre el impuesto de renta,
sin perjuicio de los establecido en los artículo 592, 593, 594- 1 del Estatuto
tributario, lo que inicia con la Ley 863 de 2003; para el caso de los consumos y
compras en general y con tarjetas de crédito los montos mínimos tuvieron un
valor muy cercano entre los años 2004 y 2016 con un promedio de $88.786.679,
lo mismo sucedió con las consignaciones bancarias cuyo valor promedio en el
mismo período de tiempo correspondió a $142.548.022. Con la Ley 1819 de
2016 se modifican significativamente los topes de declaración, de tal forma que
para el caso de los consumos y compras en general y con tarjetas de crédito se
establece el mismo tope correspondiente a ingresos brutos de $44.603.000.
Farfán-Rodríguez, J., Duque-Correa, M., Orrego-Cárdenas, M. y Sossa-Uribe, S.
Grafico 1: Topes de ingreso para declarar
Fuente: Elaboración propia a partir de análisis comparativo de los cambios en la norma
correspondiente.
En relación al patrimonio bruto, éste tuvo una tendencia similar a los
topes de ingresos. Se inicia la comparación con un valor intermedio en 1989,
$145.513.207, para aumentar de manera considerable durante los años 1990 a
2003, con valores entre $377.156.587 y $246.354.306. Con el Decreto 4345 de
2004 disminuyen nuevamente los topes de patrimonio bruto, estabilizando los
montos en valores cercanos desde 2004 hasta la fecha con un valor promedio
de $142.606.449. Para el caso de los consumos con tarjeta de crédito, compras
y consumos, así como consignaciones bancarias, se estableció unos topes
mínimos que determinarían la obligatoriedad sobre el impuesto de renta,
sin perjuicio de los establecido en los artículo 592, 593, 594- 1 del Estatuto
tributario, lo que inicia con la Ley 863 de 2003; para el caso de los consumos y
compras en general y con tarjetas de crédito los montos mínimos tuvieron un
valor muy cercano entre los años 2004 y 2016 con un promedio de $88.786.679,
lo mismo sucedió con las consignaciones bancarias cuyo valor promedio en el
mismo período de tiempo correspondió a $142.548.022. Con la Ley 1819 de
2016 se modifican significativamente los topes de declaración, de tal forma que
para el caso de los consumos y compras en general y con tarjetas de crédito se
establece el mismo tope correspondiente a ingresos brutos de $44.603.000.
117Contaduría Universidad de Antioquia – No. 74. Medellín, enero-junio 2019
Gráfico 2: Variación Tope consumo tarjetas de crédito, compras y consignaciones para
declarar y variación (1990-2017)
-80%
-70%
-60%
-50%
-40%
-30%
-20%
-10%
0%
10%
2006
2007
2008
2009
2010
2011
2012
2013
2014
2015
2016
2017
% VARIACIÓN CONSUMO TARJETAS
CREDITO
CONSIGNACIONES
COMPRAS
Fuente: Elaboración propia a partir de análisis normativo.
Adicional a los topes están las tarifas, se pudo validar que ha habido cuatro
cambios sustanciales a las tarifas que define el artículo 241 del estatuto
tributario, las normas que han incidido son el Decreto 624 1989, la Ley 223
1995, la Ley 863 de 2003 y la Ley 1111 2006. Para poder comparar los cambios
tarifarios se comenzó con la conversión de los rangos marginales expresados
a valor futuro al año base 2017, a los cuales se les aplica los respectivos
porcentajes (todas estas cifras analizadas desde la perspectiva del sistema
ordinario de depuración de la base gravable del impuesto de renta).
Después de tener bases comparables se tomaron muestras aleatorias que
permitieron vislumbrar la carga impositiva después de aplicar las diversas
tarifas, el sistema refleja una generalidad enmarcada en la progresividad a
medida que se incrementa la base gravable.
Cuadro 2: Muestras Aleatorias - Comparación de tarifas
Norma Tarifa Base Gravable Impuesto a Cargo
Decreto 624 1989
Ley 223 1995
Ley 863 de 2003
Ley 1111 2006.
11.78%
0.00%
22.85%
19.00%
$ 44,475,164
$ 44,475,164
$ 44,475,164
$ 44,475,164
$ 5,239,174
$ -
$ 13,750,146
$ 1,852,282
Decreto 624 1989
Ley 223 1995
Ley 863 de 2003
Ley 1111 2006.
14.17%
3.18%
22.85%
19.00%
$ 54,160,300
$ 54,160,300
$ 54,160,300
$ 54,160,300
$ 7,674,515
$ 1,722,298
$ 17,139,944
$ 3,692,458
Gráfico 2: Variación Tope consumo tarjetas de crédito, compras y consignaciones para
declarar y variación (1990-2017)
-80%
-70%
-60%
-50%
-40%
-30%
-20%
-10%
0%
10%
2006
2007
2008
2009
2010
2011
2012
2013
2014
2015
2016
2017
% VARIACIÓN CONSUMO TARJETAS
CREDITO
CONSIGNACIONES
COMPRAS
Fuente: Elaboración propia a partir de análisis normativo.
Adicional a los topes están las tarifas, se pudo validar que ha habido cuatro
cambios sustanciales a las tarifas que define el artículo 241 del estatuto
tributario, las normas que han incidido son el Decreto 624 1989, la Ley 223
1995, la Ley 863 de 2003 y la Ley 1111 2006. Para poder comparar los cambios
tarifarios se comenzó con la conversión de los rangos marginales expresados
a valor futuro al año base 2017, a los cuales se les aplica los respectivos
porcentajes (todas estas cifras analizadas desde la perspectiva del sistema
ordinario de depuración de la base gravable del impuesto de renta).
Después de tener bases comparables se tomaron muestras aleatorias que
permitieron vislumbrar la carga impositiva después de aplicar las diversas
tarifas, el sistema refleja una generalidad enmarcada en la progresividad a
medida que se incrementa la base gravable.
Cuadro 2: Muestras Aleatorias - Comparación de tarifas
Norma Tarifa Base Gravable Impuesto a Cargo
Decreto 624 1989
Ley 223 1995
Ley 863 de 2003
Ley 1111 2006.
11.78%
0.00%
22.85%
19.00%
$ 44,475,164
$ 44,475,164
$ 44,475,164
$ 44,475,164
$ 5,239,174
$ -
$ 13,750,146
$ 1,852,282
Decreto 624 1989
Ley 223 1995
Ley 863 de 2003
Ley 1111 2006.
14.17%
3.18%
22.85%
19.00%
$ 54,160,300
$ 54,160,300
$ 54,160,300
$ 54,160,300
$ 7,674,515
$ 1,722,298
$ 17,139,944
$ 3,692,458
118Farfán, J ., Duque, M., Orrego, M. y Sossa, S. Análisis de la carga fiscal asociada al impuesto de renta...
Farfán-Rodríguez, J., Duque-Correa, M., Orrego-Cárdenas, M. y Sossa-Uribe, S.
Norma Tarifa Base Gravable Impuesto a Cargo
Decreto 624 1989
Ley 223 1995
Ley 863 de 2003
Ley 1111 2006.
15.73%
5.60%
22.85%
28.00%
$ 63,845,436
$ 63,845,436
$ 63,845,436
$ 63,845,436
$ 10,042,887
$ 3,575,344
$ 20,529,741
$ 6,407,482
Decreto 624 1989
Ley 223 1995
Ley 863 de 2003
Ley 1111 2006.
19.33%
12.34%
22.85%
28.00%
$ 92,422,959
$ 92,422,959
$ 92,422,959
$ 92,422,959
$ 17,865,358
$ 11,404,993
$ 30,531,874
$ 14,409,189
Decreto 624 1989
Ley 223 1995
Ley 863 de 2003
Ley 1111 2006.
22.87%
17.36%
22.85%
28.00%
$ 130,621,900
$ 130,621,900
$ 130,621,900
$ 130,621,900
$ 29,873,229
$ 22,675,962
$ 43,901,504
$ 25,104,892
Decreto 624 1989
Ley 223 1995
Ley 863 de 2003
Ley 1111 2006.
23.53%
19.72%
22.85%
34.00%
$ 165,411,928
$ 165,411,928
$ 165,411,928
$ 165,411,928
$ 39,637,353
$ 32,619,232
$ 56,078,013
$ 62,930,446
Fuente: elaboración propia a partir de análisis normativo.
De la anterior muestra se puede inferir que las tarifas más onerosas han
sido las que impuso la Ley 863 de 2003, con el agravante que para los años
comprendidos entre el 2002 y 2006 se bajaron sustancialmente los topes y
la base gravable a la cual se le aplicaban los porcentajes comenzaban desde
$3.176.404 según la conversión a valor futuro, esto implicaba mayor carga
tributaría y mayor número de contribuyentes asalariados.
En relación a las tarifas establecidas en su momento para el IMAN e IMAS,
no se regían por un porcentaje, sino que aplicaban un valor en UVT de acuerdo
al rango de la renta alternativa gravable, el Impuesto Mínimo Alternativo
Nacional debía comparase obligatoriamente con la base gravable del sistema de
depuración ordinario y tomar el mayor valor entre los dos; precisamente estos
sistemas han sido los más favorables para los contribuyentes asalariados, por
la disminución del impuesto a cargo, la sencillez en la depuración de la renta y
en el caso del Impuesto Mínimo Alternativo Simple la firmeza de la declaración
quedaba a los seis meses.
Actualmente el contribuyente deberá declarar como mínimo sobre el 60% de
su renta líquida, y aplicará las tarifas correspondientes de acuerdo al rango en
que esté ubicada su basa gravable. Para el año 2017 la declaración de renta para
asalariados fue un reto, y aunque aun no hay estadísticas por parte de la DIAN,
el revuelo generado entre la comunidad de contribuyentes personas naturales
vaticina un incremento en el recaudo e impuesto generado.
Farfán-Rodríguez, J., Duque-Correa, M., Orrego-Cárdenas, M. y Sossa-Uribe, S.
Norma Tarifa Base Gravable Impuesto a Cargo
Decreto 624 1989
Ley 223 1995
Ley 863 de 2003
Ley 1111 2006.
15.73%
5.60%
22.85%
28.00%
$ 63,845,436
$ 63,845,436
$ 63,845,436
$ 63,845,436
$ 10,042,887
$ 3,575,344
$ 20,529,741
$ 6,407,482
Decreto 624 1989
Ley 223 1995
Ley 863 de 2003
Ley 1111 2006.
19.33%
12.34%
22.85%
28.00%
$ 92,422,959
$ 92,422,959
$ 92,422,959
$ 92,422,959
$ 17,865,358
$ 11,404,993
$ 30,531,874
$ 14,409,189
Decreto 624 1989
Ley 223 1995
Ley 863 de 2003
Ley 1111 2006.
22.87%
17.36%
22.85%
28.00%
$ 130,621,900
$ 130,621,900
$ 130,621,900
$ 130,621,900
$ 29,873,229
$ 22,675,962
$ 43,901,504
$ 25,104,892
Decreto 624 1989
Ley 223 1995
Ley 863 de 2003
Ley 1111 2006.
23.53%
19.72%
22.85%
34.00%
$ 165,411,928
$ 165,411,928
$ 165,411,928
$ 165,411,928
$ 39,637,353
$ 32,619,232
$ 56,078,013
$ 62,930,446
Fuente: elaboración propia a partir de análisis normativo.
De la anterior muestra se puede inferir que las tarifas más onerosas han
sido las que impuso la Ley 863 de 2003, con el agravante que para los años
comprendidos entre el 2002 y 2006 se bajaron sustancialmente los topes y
la base gravable a la cual se le aplicaban los porcentajes comenzaban desde
$3.176.404 según la conversión a valor futuro, esto implicaba mayor carga
tributaría y mayor número de contribuyentes asalariados.
En relación a las tarifas establecidas en su momento para el IMAN e IMAS,
no se regían por un porcentaje, sino que aplicaban un valor en UVT de acuerdo
al rango de la renta alternativa gravable, el Impuesto Mínimo Alternativo
Nacional debía comparase obligatoriamente con la base gravable del sistema de
depuración ordinario y tomar el mayor valor entre los dos; precisamente estos
sistemas han sido los más favorables para los contribuyentes asalariados, por
la disminución del impuesto a cargo, la sencillez en la depuración de la renta y
en el caso del Impuesto Mínimo Alternativo Simple la firmeza de la declaración
quedaba a los seis meses.
Actualmente el contribuyente deberá declarar como mínimo sobre el 60% de
su renta líquida, y aplicará las tarifas correspondientes de acuerdo al rango en
que esté ubicada su basa gravable. Para el año 2017 la declaración de renta para
asalariados fue un reto, y aunque aun no hay estadísticas por parte de la DIAN,
el revuelo generado entre la comunidad de contribuyentes personas naturales
vaticina un incremento en el recaudo e impuesto generado.
119Contaduría Universidad de Antioquia – No. 74. Medellín, enero-junio 2019
Se analizaron las estadísticas de la DIAN en cuanto al recaudo del impuesto
de renta. Se realizó la misma conversión de valores presentes a valores futuros
para tener un mismo criterio del dinero en el tiempo, y de esa forma no inflar
las variaciones. Como se puede observar en la Grafica 3, a partir del año 2000
se comienza a ver un incremento gradual del nivel de recaudo, que si bien
no se identifica el tipo de contribuyente, muestra que la carga tributaria ha
incrementado, en concordancia con la disminución de los topes de asalariados y
por ende el crecimiento de la población a declarar.
Gráfico 3: Recaudo impuesto de renta (1989-2017)
Fuente: Elaboración propia a partir de datos publicados por la DIAN.
Para evaluar las afectaciones de la variación de la carga fiscal en los
asalariados para el periodo de tiempo establecido, se realizó el cálculo de la
declaración de renta de una persona natural asalariada con cinco rangos de
ingresos laborales de acuerdo a los promedios de ingreso mínimo para declarar
de la siguiente manera:
Tabla 3: Rango de Ingresos
1989 1990-2001 2002 - 2009 2010 - 2012 2013 - 2017
Rango 1 Rango 2 Rango 3 Rango 4 Rango 5
Promedio Ingresos
Brutos Laborales 91.159.237 184.069.321 107.750.126 129.454.827 44.033.581
Luego se realizó la depuración para cada rango en los años en los cuales les
correspondería declarar renta y de acuerdo a los periodos donde se presentaron
Se analizaron las estadísticas de la DIAN en cuanto al recaudo del impuesto
de renta. Se realizó la misma conversión de valores presentes a valores futuros
para tener un mismo criterio del dinero en el tiempo, y de esa forma no inflar
las variaciones. Como se puede observar en la Grafica 3, a partir del año 2000
se comienza a ver un incremento gradual del nivel de recaudo, que si bien
no se identifica el tipo de contribuyente, muestra que la carga tributaria ha
incrementado, en concordancia con la disminución de los topes de asalariados y
por ende el crecimiento de la población a declarar.
Gráfico 3: Recaudo impuesto de renta (1989-2017)
Fuente: Elaboración propia a partir de datos publicados por la DIAN.
Para evaluar las afectaciones de la variación de la carga fiscal en los
asalariados para el periodo de tiempo establecido, se realizó el cálculo de la
declaración de renta de una persona natural asalariada con cinco rangos de
ingresos laborales de acuerdo a los promedios de ingreso mínimo para declarar
de la siguiente manera:
Tabla 3: Rango de Ingresos
1989 1990-2001 2002 - 2009 2010 - 2012 2013 - 2017
Rango 1 Rango 2 Rango 3 Rango 4 Rango 5
Promedio Ingresos
Brutos Laborales 91.159.237 184.069.321 107.750.126 129.454.827 44.033.581
Luego se realizó la depuración para cada rango en los años en los cuales les
correspondería declarar renta y de acuerdo a los periodos donde se presentaron
120Farfán, J ., Duque, M., Orrego, M. y Sossa, S. Análisis de la carga fiscal asociada al impuesto de renta...
Farfán-Rodríguez, J., Duque-Correa, M., Orrego-Cárdenas, M. y Sossa-Uribe, S.
reformas significativas frente a la determinación de INR, deducciones y rentas
exentas, para verificar los periodos en los cuales la persona asalariada con los
mismos ingresos pudo tener una carga fiscal más alta.
Tabla 4: Cálculo impuesto persona natural Rango 1
Decreto 624 de 1989 Ley 1607 de 2012 Ley 1819 de 2016
Promedio ingresos brutos laborales 91.159.237 91.159.237 91.159.237
Base liquida gravable 91.159.237 19.809.719 35.891.215
Impuesto 16.809.763 - 999
Grafico 4: Variación carga fiscal persona natural Rango 1
Tabla 5: Cálculo impuesto persona natural Rango 2
Decreto
624 de
1989
Ley 49 de
1990
Ley 6 de
1992
Ley 223
de 1995
Ley 488
de 1998
Ley 633
de 2000
Ley 788
de 2002
Le y 1111
de 2006
Decreto
2271 de
2009
Ley 1607
de 2012
Ley 1819
de 2016
Promedio
ingresos
brutos
laborales
184.069.321 184.069.321 184.069.321 184.069.321 184.069.321 184.069.321 184.069.321 184.069.321 184.069.321 184.069.321 184.069.321
Base liquida
gravable 183.839.234 153.320.541 138.594.995 83.374.199 73.618.525 73.618.525 73.618.525 82.821.991 82.821.991 71.780.133 78.049.074
Tarifa 0,2353 0,2353 0,2287 0,1073 0,0821 10,14% 10,50% 13,49% 28% 28%
Impuesto 43.257.372 36.076.323 31.696.675 8.946.052 6.044.081 7.464.918 7.729.945 11.172.687 2.757.008 2.195.931 3.451.558
Farfán-Rodríguez, J., Duque-Correa, M., Orrego-Cárdenas, M. y Sossa-Uribe, S.
reformas significativas frente a la determinación de INR, deducciones y rentas
exentas, para verificar los periodos en los cuales la persona asalariada con los
mismos ingresos pudo tener una carga fiscal más alta.
Tabla 4: Cálculo impuesto persona natural Rango 1
Decreto 624 de 1989 Ley 1607 de 2012 Ley 1819 de 2016
Promedio ingresos brutos laborales 91.159.237 91.159.237 91.159.237
Base liquida gravable 91.159.237 19.809.719 35.891.215
Impuesto 16.809.763 - 999
Grafico 4: Variación carga fiscal persona natural Rango 1
Tabla 5: Cálculo impuesto persona natural Rango 2
Decreto
624 de
1989
Ley 49 de
1990
Ley 6 de
1992
Ley 223
de 1995
Ley 488
de 1998
Ley 633
de 2000
Ley 788
de 2002
Le y 1111
de 2006
Decreto
2271 de
2009
Ley 1607
de 2012
Ley 1819
de 2016
Promedio
ingresos
brutos
laborales
184.069.321 184.069.321 184.069.321 184.069.321 184.069.321 184.069.321 184.069.321 184.069.321 184.069.321 184.069.321 184.069.321
Base liquida
gravable 183.839.234 153.320.541 138.594.995 83.374.199 73.618.525 73.618.525 73.618.525 82.821.991 82.821.991 71.780.133 78.049.074
Tarifa 0,2353 0,2353 0,2287 0,1073 0,0821 10,14% 10,50% 13,49% 28% 28%
Impuesto 43.257.372 36.076.323 31.696.675 8.946.052 6.044.081 7.464.918 7.729.945 11.172.687 2.757.008 2.195.931 3.451.558
121Contaduría Universidad de Antioquia – No. 74. Medellín, enero-junio 2019
Grafico 5: Variación carga fiscal persona natural Rango 2
Tabla 6: Cálculo impuesto persona natural Rango 3
Ley 788 de
2002
Ley 1111 de
2006
Decr 2271
de 2009
Ley 1607 de
2012
Ley 1819 de
2016
Promedio ingresos brutos laborales 110.000.000 110.000.000 110.000.000 110.000.000 110.000.000
Base liquida gravable 43.994.500 49.494.500 49.494.500 42.895.875 46.642.200
UVT 1.639 2.083 1.647 1.464
Tarifa 1,67% 20,00% 19,00% 19% 28%
Impuesto 734.708 79.191 2.756.891 106 105
Grafico 6: Variación carga fiscal persona natural Rango 3
Grafico 5: Variación carga fiscal persona natural Rango 2
Tabla 6: Cálculo impuesto persona natural Rango 3
Ley 788 de
2002
Ley 1111 de
2006
Decr 2271
de 2009
Ley 1607 de
2012
Ley 1819 de
2016
Promedio ingresos brutos laborales 110.000.000 110.000.000 110.000.000 110.000.000 110.000.000
Base liquida gravable 43.994.500 49.494.500 49.494.500 42.895.875 46.642.200
UVT 1.639 2.083 1.647 1.464
Tarifa 1,67% 20,00% 19,00% 19% 28%
Impuesto 734.708 79.191 2.756.891 106 105
Grafico 6: Variación carga fiscal persona natural Rango 3
122Farfán, J ., Duque, M., Orrego, M. y Sossa, S. Análisis de la carga fiscal asociada al impuesto de renta...
Farfán-Rodríguez, J., Duque-Correa, M., Orrego-Cárdenas, M. y Sossa-Uribe, S.
Tabla 7: Calculo impuesto persona natural Rango 4
Decre 624
de 1989
Ley 788 de
2002
Ley 1111 de
2006
Decr 2271 de
2009
Ley 1607 de
2012
Ley 1819 de
2016
Promedio ingresos
brutos laborales 130.000.000 130.000.000 130.000.000 130.000.000 130.000.000 130.000.000
Base liquida gravable 129.837.500 51.993.500 58.493.500 58.493.500 50.695.125 55.122.600
UVT 6.190 1.937 2.462 1.946 1.730
Tarifa 21,79% 4,69% 20,00% 29% 29% 28%
Impuesto 28.291.591 2.438.495,15 11.698.700,00 16.963.115,00 14.701.586 3.451.356,46
Grafico 6: Variación carga fiscal persona natural Rango 4
Tabla 8: Calculo impuesto persona natural Rango 5
Ley 1607 de 2012 Ley 1819 de 2016
Promedio ingresos brutos laborales 48.000.000 48.000.000
Base liquida gravable 10.498.200 18.898.560
UVT 403 635
Tarifa - -
Impuesto - -
Farfán-Rodríguez, J., Duque-Correa, M., Orrego-Cárdenas, M. y Sossa-Uribe, S.
Tabla 7: Calculo impuesto persona natural Rango 4
Decre 624
de 1989
Ley 788 de
2002
Ley 1111 de
2006
Decr 2271 de
2009
Ley 1607 de
2012
Ley 1819 de
2016
Promedio ingresos
brutos laborales 130.000.000 130.000.000 130.000.000 130.000.000 130.000.000 130.000.000
Base liquida gravable 129.837.500 51.993.500 58.493.500 58.493.500 50.695.125 55.122.600
UVT 6.190 1.937 2.462 1.946 1.730
Tarifa 21,79% 4,69% 20,00% 29% 29% 28%
Impuesto 28.291.591 2.438.495,15 11.698.700,00 16.963.115,00 14.701.586 3.451.356,46
Grafico 6: Variación carga fiscal persona natural Rango 4
Tabla 8: Calculo impuesto persona natural Rango 5
Ley 1607 de 2012 Ley 1819 de 2016
Promedio ingresos brutos laborales 48.000.000 48.000.000
Base liquida gravable 10.498.200 18.898.560
UVT 403 635
Tarifa - -
Impuesto - -
123Contaduría Universidad de Antioquia – No. 74. Medellín, enero-junio 2019
Grafico 8: Variación carga fiscal persona natural Rango 5
VI. Conclusiones y recomendaciones
Se recomienda realizar más estudios para evaluar las afectaciones de la
variación en la carga fiscal de los contribuyentes, si los cambios normativos
responden realmente a los principios tributarios de tal forma que el deseado
aumento de los ingresos tributarios necesarios para disminuir el déficit fiscal,
no ocasione mayores distorsiones en las decisiones de los agentes económicos y
que esto, finalmente se vea reflejado negativamente en la economía.
La categorización de ingresos para las personas naturales cuyas rentas
provienen principalmente de una relación laboral, se reglamentó de una forma
más concreta a partir de la Ley 633 de 2000, se agrega una condición para
reconocer las rentas laborales derivadas del trabajo asociado o cooperativo a
partir del cumplimiento de las prestaciones sociales.
Con la Ley 1607 de 2012 se establecen condiciones específicas para la
depuración de la base gravable en la categoría de empleados y trabajadores
por cuenta propia, tan sólo cuatro años después la Ley 1819 de 2016 cambia
totalmente las condiciones de depuración de la renta a partir de la clasificación
de ingresos en cinco cédulas y la depuración individual de la base gravable
para cada tipo de cédula, dos años después hay una nueva modificación de la
norma con la Ley 1943 de 2018 con la cual se consolidan tres tipos de ingresos
cedulares uno con la denominada cédula general que involucra ingresos
laborales, no laborales y de capital.
Los cambios en la carga fiscal de las personas asalariadas que se analizó
en primer lugar a partir de los beneficios tributarios tales como ingresos no
constitutivos de renta, deducciones y exenciones que permiten disminuir
la base gravable en el proceso de depuración para llegar a la renta líquida,
Grafico 8: Variación carga fiscal persona natural Rango 5
VI. Conclusiones y recomendaciones
Se recomienda realizar más estudios para evaluar las afectaciones de la
variación en la carga fiscal de los contribuyentes, si los cambios normativos
responden realmente a los principios tributarios de tal forma que el deseado
aumento de los ingresos tributarios necesarios para disminuir el déficit fiscal,
no ocasione mayores distorsiones en las decisiones de los agentes económicos y
que esto, finalmente se vea reflejado negativamente en la economía.
La categorización de ingresos para las personas naturales cuyas rentas
provienen principalmente de una relación laboral, se reglamentó de una forma
más concreta a partir de la Ley 633 de 2000, se agrega una condición para
reconocer las rentas laborales derivadas del trabajo asociado o cooperativo a
partir del cumplimiento de las prestaciones sociales.
Con la Ley 1607 de 2012 se establecen condiciones específicas para la
depuración de la base gravable en la categoría de empleados y trabajadores
por cuenta propia, tan sólo cuatro años después la Ley 1819 de 2016 cambia
totalmente las condiciones de depuración de la renta a partir de la clasificación
de ingresos en cinco cédulas y la depuración individual de la base gravable
para cada tipo de cédula, dos años después hay una nueva modificación de la
norma con la Ley 1943 de 2018 con la cual se consolidan tres tipos de ingresos
cedulares uno con la denominada cédula general que involucra ingresos
laborales, no laborales y de capital.
Los cambios en la carga fiscal de las personas asalariadas que se analizó
en primer lugar a partir de los beneficios tributarios tales como ingresos no
constitutivos de renta, deducciones y exenciones que permiten disminuir
la base gravable en el proceso de depuración para llegar a la renta líquida,
124Farfán, J ., Duque, M., Orrego, M. y Sossa, S. Análisis de la carga fiscal asociada al impuesto de renta...
Farfán-Rodríguez, J., Duque-Correa, M., Orrego-Cárdenas, M. y Sossa-Uribe, S.
permitió identificar cambios contradictorios en las normas para el periodo de
1989 a 2018, que disminuyó y aumentó dicha carga fiscal al modificar dichos
conceptos en las reformas, como INR, deducción y renta exenta tal como
sucedió con los aportes voluntarios a fondos de pensiones.
En criterios analizados tales como INR, deducciones y exenciones, con
excepción de algunos topes que se establece en algunos artículos para
restringir el monto total a tomarse como disminución del ingreso del período;
las personas naturales asalariadas reciben un mismo tratamiento en la forma
como se grava su ingreso, procedimiento que se ha venido reglamentando con
mayor detalle en las últimas tres reformas de 2012, 2016 y 2018, pero que a
pesar de ello no ha provocado una simplificación de la norma, ni claridad
en la carga tributaria y beneficios que deben asumir y aprovechar dichos
contribuyentes, pues los cambios en la conformación de la renta líquida han
sido frecuentes y contradictorios, así como lo han sido los cambios que se han
presentado en los artículos que han definido a los ingresos no constitutivos de
renta, deducciones y rentas exentas desde 1989 al 2018.
A lo largo del periodo entre 1989 y 2018 se aumentó la carga fiscal a las
personas asalariadas con menores rangos de ingreso, al reducirse los rangos
para declarar, adicional a ello se establecieron más posibilidades para disminuir
la base gravable de los asalariados a partir del reconocimiento de los INR,
deducciones y rentas exentas, esto benefició sobre todo a aquellos trabajadores
que tenían ingresos más altos, los cuales en el periodo de 1990 a 1995 tuvieron
una carga fiscal mayor.
Se recomienda que las reformas tributarias incluyan un estudio más profundo
sobre las afectaciones de la variación en la carga fiscal en relación a los principios
tributarios de equidad y proporcionalidad, si bien el objetivo es aumentar el
recaudo tributario, los cambios en la norma deben ser contradictorios y confusos
en relación a los beneficios y perjuicios de los mismos.
Referencias bibliográficas
Ayala (2014). El Impuesto de Renta en Colombia: Efectos de la Ley 1607 de 2012.
Recuperado de http://anif.co/sites/default/files/uploads/Ayala0514.pdf.
Barreix, Corrales, y Díaz. (2017). Actualización de la presión fiscal equivalente en América
Latina y el Caribe. Sector de Instituciones para el Desarrollo. Recuperado de https://
publications.iadb.org/bitstream/handle/11319/8601/Actualizacion-de-la-presion-
fiscal-equivalente%20en-America-Latina-y-el-Caribe.PDF?sequence=4&isAllowed=y.
Constitución Política de Colombia. Gaceta Constitucional No. 116 de 20 de julio de 1991,
Colombia.
Correa, J., Corregidor, J. (2015). Impacto en el recaudo del impuesto de renta personas
naturales y análisis a los sistemas adicionales al ordinario para el año gravable
2013 en los declarantes DIAN seccional Sogamoso (tesis de pregrado). Universidad
Pedagógica Tecnológica de Colombia, Colombia.
Farfán-Rodríguez, J., Duque-Correa, M., Orrego-Cárdenas, M. y Sossa-Uribe, S.
permitió identificar cambios contradictorios en las normas para el periodo de
1989 a 2018, que disminuyó y aumentó dicha carga fiscal al modificar dichos
conceptos en las reformas, como INR, deducción y renta exenta tal como
sucedió con los aportes voluntarios a fondos de pensiones.
En criterios analizados tales como INR, deducciones y exenciones, con
excepción de algunos topes que se establece en algunos artículos para
restringir el monto total a tomarse como disminución del ingreso del período;
las personas naturales asalariadas reciben un mismo tratamiento en la forma
como se grava su ingreso, procedimiento que se ha venido reglamentando con
mayor detalle en las últimas tres reformas de 2012, 2016 y 2018, pero que a
pesar de ello no ha provocado una simplificación de la norma, ni claridad
en la carga tributaria y beneficios que deben asumir y aprovechar dichos
contribuyentes, pues los cambios en la conformación de la renta líquida han
sido frecuentes y contradictorios, así como lo han sido los cambios que se han
presentado en los artículos que han definido a los ingresos no constitutivos de
renta, deducciones y rentas exentas desde 1989 al 2018.
A lo largo del periodo entre 1989 y 2018 se aumentó la carga fiscal a las
personas asalariadas con menores rangos de ingreso, al reducirse los rangos
para declarar, adicional a ello se establecieron más posibilidades para disminuir
la base gravable de los asalariados a partir del reconocimiento de los INR,
deducciones y rentas exentas, esto benefició sobre todo a aquellos trabajadores
que tenían ingresos más altos, los cuales en el periodo de 1990 a 1995 tuvieron
una carga fiscal mayor.
Se recomienda que las reformas tributarias incluyan un estudio más profundo
sobre las afectaciones de la variación en la carga fiscal en relación a los principios
tributarios de equidad y proporcionalidad, si bien el objetivo es aumentar el
recaudo tributario, los cambios en la norma deben ser contradictorios y confusos
en relación a los beneficios y perjuicios de los mismos.
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